TFA-004-S-2025
TFA No. 004-S-2025. TRIBUNAL FISCAL ADMINISTRATIVO. SALA SEGUNDA. San José, a las nueve horas del veintidós de enero del dos mil veinticinco.-
Recurso de apelación interpuesto por la señora [...], cédula de identidad No. [...], contra la resolución MH-DGT-DVAT-RES-0082-2024 del diecinueve de junio del dos mil veinticuatro, dictada por la Dirección de Valoraciones Administrativas y Tributarias de la Dirección General de Tributación (Expediente No. 24-09-191).-
RESULTANDO
1.- Que el 21 de febrero de 2024, la interesada solicita se modifique el valor fiscal de la finca de su propiedad, matrícula de folio real No. [...]. (Imágenes 03 a 12 del archivo electrónico 0003)
2.- Que mediante resolución MH-DGT-DVAT-RES-0082-2024 del 19 de junio de 2024, notificado por correo electrónico el día 20 del mismo mes y año, la Dirección de Valoraciones Administrativas y Tributarias de la Dirección General de Tributación, deniega la solicitud de cambio de valor fiscal del bien inmueble de cita. (Imágenes 26 a 30 del archivo electrónico 0003)
3.- Que el 31 de julio del 2024, la interesada presenta recurso de apelación en contra de la resolución de cita. (Imágenes 31 a 33 del archivo electrónico 0003)
4.- Que mediante auto MH-DGT-DVAT-AU-0142-2024 del 07 de agosto del 2024, notificada por correo electrónico el día 08 del mismo mes y año, la oficina a quo admite y da trámite al recurso de apelación presentado, emplazando a la contribuyente para que se apersones ante este Tribunal. (Imágenes 35 a 39 del archivo electrónico 0003)
5.- Que el expediente es recibido en este Despacho para su respectivo estudio, el 03 de setiembre del 2024. (Archivo electrónico 0004)
6.- Que mediante escrito de fecha 24 de octubre del 2024, la contribuyente se apersona ante este Tribunal en defensa de sus derechos. (Archivo electrónico 0008)
7.- Que en los procedimientos no se han observado las prescripciones de ley, y;
CONSIDERANDO
I.- OBJETO DEL RECURSO: Que la recurrente solicita se declare con lugar el recurso de apelación, y se modifique el valor fiscal solicitado. (Imagen 33 del archivo electrónico 0003).
II.- ARGUMENTOS DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA: Que en la resolución MH-DGT-DVAT-RES-0082-2024 recurrida, la Administración a quo indica: “…El 21/02/2024 la señora [...], solicitó el ajuste del valor fiscal de la finca [...], únicamente aportando para mejor resolver: -Declaración de Bienes Inmuebles N° 14194 presentada ante la Municipalidad de Corredores el 17/01/2024 por ¢10,000,000.00. -Avalúo Nº 259 emitido por la Municipalidad de Corredores el 31/01/2024, en el que se determina un valor municipal de ¢24,815,491.20. -Resolución Administrativa N° 01-2024 del 19/02/2024, en la cual este ente municipal señala que el valor actual de ¢90,880,000.00 proviene de la declaración de bienes inmuebles DF-260-11 del 24/01/2011, determinado con la plataforma que estuvo vigente hasta el año 2019, para lo cual la propietaria alegó que no existió en su momento una visita del perito a la propiedad sino que se realizó desde el escritorio. Asimismo, indica que a solicitud de la propietaria se realizó el avalúo estimando para la zona homogénea 610-Z01-R26 con valor de ¢24,815,491.20, justificando la disminución del valor en que ”...la propiedad presenta un factor de regularidad r = 0.54, pendiente de terreno de 33.3% obtenida en forma ponderada por estratificación del área, servicios urbanos tipo S1 = 1, sin acceso a cordón y caño, y S2 = 11 (por no contar con acceso telefónico convencional), ubicación medianero, acceso por camino de tierra...”. -Con la documentación aportada, así como la recopilada durante el análisis de la solicitud planteada, se confecciona el expediente MH-DGT-DVAT-EXP-0094-2024. -El día 21 de mayo de 2024 el Departamento de Normalización Técnica del Registro Nacional manifiesta que el origen del valor fiscal actual de ¢90,880,000.00, proviene de una carga automática del Ministerio de Hacienda con Origen Municipal del 05/07/2022, no encontrándose documento alguno que lo justifique. El mayor valor en el histórico del bien inmueble proviene de una donación bajo el Tomo:2014 Asiento:318060 del 21/11/2014 por ¢100,000.00. -En consulta realizada el 30 de mayo de 2024 a la página pública del Registro Nacional, se constata que el valor fiscal actual de la finca [...] es de ¢90,880,000.00. -Así las cosas, según lo dicho y con base en el Principio de Legalidad, que obliga a la Administración Pública a actuar dentro de los límites establecidos en la ley, se determina que no procede el ajuste del valor fiscal del bien inmueble al valor solicitado por la parte interesada con base en los documentos aportados. Ya que como bien se establece en la normativa que nos rige el ajuste al valor del bien inmueble en cuestión se encuentra configurado como una causal para la modificación automática de la base imponible de un bien inmueble en la Ley 7509, Ley de Impuesto sobre Bienes Inmuebles, en su artículo 14 inciso d), que reza: “(…) d) El mayor valor que los sujetos pasivos reconozcan formalmente mediante la declaración establecida en el artículo 3 de esta Ley. (…)”. Siendo que en el caso que nos ocupa la propietaria registral consignó el valor de ¢90,880,000.00 en la declaración de Bienes Inmuebles N° DF-260-11 del 24/01/2011 presentada ante la Municipalidad de Corredores, siendo este el mayor valor localizado para el bien inmueble. -Que según el inciso m) del artículo 58 del Reglamento de Organización y Funciones de la Dirección General de Tributación, Decreto Ejecutivo 35988-H de 27 de noviembre de 2009 y el oficio DGT-297-2018 de 3 de abril de 2018, esta Dirección es competente para realizar los ajustes de los valores fiscales cuando se detectan errores originados en el Registro Nacional, en las municipalidades o en el Sistema de Información Integral de la Administración Tributaria (SIIAT)...” (folio Imagen 26 y 27 del archivo electrónico 0003). –
III.- ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE. Que, en el recurso de apelación interpuesto, la contribuyente alega: “…Inconforme con la resolución MH-DGT-DVAT-RES-0082-2024, emitida por la Dirección de Valoraciones Administrativas y Tributarias, de quince horas veinte minutos del diecinueve de junio del dos mil veinticuatro, me apersono en tiempo a interponer formal Recurso de Apelación contra la misma, por considerar que esta riñe con la Ley, la lógica y la justicia. Me presento ante su Autoridad a apelar dicha resolución, derecho que tiene la suscrita, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 102 y 156 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, de apelar a los treinta días hábiles después de ser notificada. Mediante Avalúo Municipal Resolución recomendativa, con el número de avalúo 259 con fecha 30-1-2024, del Departamento de Catastro, Bienes Inmuebles de la Municipalidad de Corredores, con fecha treinta y uno de enero del dos mil veinticuatro, y con base en el artículo 3 de la Ley de Impuestos sobre Bienes Inmuebles, Ley 7509 y sus Reformas, la determinación del valor del terreno, utilizando el Método Comparativo o de Mercado y el Método de Costo de Reposición y el Método de depreciación de Ross-Heidecke para las construcciones. Según el Reglamento a la Ley 7509, decreto No. 27601-H, Plataforma de Valores de Terrenos por zonas Homogéneas del Órgano de Normalización Técnica publicadas en La Gaceta No. 229 y Manual de Valores Base Unitarios por Tipología Constructiva, publicado en el Alcance No. 198 de la Gaceta No. 167 del 30-7-2020, se determinó que el inmueble, la FINCA MATRICULA FOLIO REAL NUMERO [...] de la Provincia de Puntarenas, siendo que la finca se encuentra en una zona homogénea, tiene un área de 74.926 metros cuadrados, y valorando el metro cuadrado, por unidad en ¢ 331.20 (trescientos treinta y un colones con veinte céntimos), se valora el terreno en la suma de ¢ 24.815.491.20 (veinticuatro millones ochocientos quince mil cuatrocientos noventa y un colones con veinte céntimos). El valor fiscal de la FINCA en el Registro Nacional, es ¢ 90.880.000.00, y el valor que da el avalúo municipal es la suma de ¢ 24.815.491.20, y este es el motivo para presentar éste Recurso de Apelación contra la resolución MH-DGT-DVAT-RES-0082-2024, emitida por la Dirección de Valoraciones Administrativas y Tributarias, de quince horas veinte minutos del diecinueve de junio del dos mil veinticuatro, ya que considera la suscrita apelante, que el monto asignado como valor fiscal de la propiedad ante el Registro Nacional, es un valor de ¢ 90.880.000.00, que le fue impuesto a la finca sin probanza alguna, siendo que el monto que le está dando el avalúo municipal actual, es el que considero que es con base del Principio de Legalidad y es un valor veraz y de acuerdo a la realidad, ya que la finca presenta un factor de regularidad de 0.54, con una pendiente de terreno de 33.3%, obtenido en forma ponderada por estratificación del área, con servicios urbanos, en una zona homogénea, sin acceso a cordón ni caño, ya que el terreno tiene una ubicación medianero, acceso por camino de tierra. Con base en lo anteriormente manifestado, solicito se declare con lugar éste Recurso de Apelación, para ante el TRIBUNAL FISCAL con base en el Avalúo Municipal de la Municipalidad de Corredores, solicito se varíe el Valor fiscal de la Finca, y que en adelante el valor fiscal sea ¢ 24.815491.20 (VEINTICUATRO MILLONES OCHOCIENTOS QUINCE MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y UN COLONES CON VEINTE CENTIMOS) …” (Imagen 32 y 33 del archivo electrónico 0003). En escrito presentado el 24 de octubre la contribuyente manifiesta: “…Que el terreno es una ladera con inmensas piedras en su totalidad, por lo cual el Área de Conservación de Osa no permite talar árboles, es un terreno en el que no se puede realizar ningún proyecto debido a la prohibición que tiene ante el Sistema Nacional de Áreas de Conservación, la cual está inscrita en el Registro de Proyectos Forestales en el Tomo 111, Folio 77 y Asiento 276, debido a su condición. En un Planificador Mensual de Ministerio de Agricultura y Ganadería, se detectó (Cerro Bolas) que colinda con la propiedad de la suscrita, fue un volcán rectilíneo con una altura de 114 metros sobre el nivel del mar, por lo que existen piedras muy grandes a su alrededor. La suscrita es una persona pensionada y no me alcanza el dinero para pagar para a hacer los linderos y menos para pagar los impuestos de este terreno. Tómese en cuenta que la propiedad que colinda con la propiedad de suscrita, si está a la orilla del Rio Abrojo, Corredores, Puntarenas, por ser un cerro llamado Cerro Bolas es muy alto, propiedad que se esta deslizando porque el Rio la está socavando y llevándose la tierra rio abajo, al colindar mi propiedad es un riesgo a ser afectada. Por lo anterior es que apelo al Tribunal Fiscal Administrativo, y solicito que se acepte el estudio realizado por el Ingeniero Roye de la Municipalidad de Corredores…” (Archivo electrónico 0008)
IV.- CRITERIO DE ESTE TRIBUNAL. NULIDAD DE OFICIO: Este Tribunal, como órgano contralor de la legalidad de las actuaciones de la Administración Tributaria, y de conformidad con lo dispuesto en los artículos 176, 187 y 188 del Código Tributario, procede a analizar si los procedimientos seguidos en el caso de autos se encuentran ajustados a derecho y al mérito de los autos, y al respecto estima necesario tener presente que la declaratoria de nulidad, aun cuando se haga de oficio, es de carácter extraordinario y debe reservarse para aquellos casos en que se haya producido un serio quebranto al procedimiento o la violación de los derechos del contribuyente. Concretamente tratándose del procedimiento tributario, se ha establecido que la declaratoria de nulidad procede, cuando se está en presencia del presupuesto establecido en el artículo 188 del Código Tributario, que en forma similar al artículo 223 de la Ley General de Administración Pública (LGAP) dispone: “Sólo causará nulidad de lo actuado, la omisión de formalidades sustanciales del procedimiento o la violación del ordenamiento jurídico. Se entenderá como sustancial la formalidad cuya realización correcta hubiera impedido o cambiado la decisión final en aspectos importantes, o cuya omisión cause indefensión.”. Por su parte, en la instancia jurisdiccional, el Tribunal Contencioso Administrativo, con respecto a las nulidades, ha manifestado: “…Además, para lo que interesa en la resolución de este asunto, es importante considerar el régimen de nulidad, en tal sentido el artículo 223 LGAP, establece que "Sólo causará nulidad de lo actuado la omisión de formalidades sustanciales", entendiendo por tales aquellas "...cuya realización correcta hubiera impedido o cambiado la decisión final en aspectos importantes o cuya omisión causare indefensión". Esta disposición es fundamental, en el sentido de que, si no se demuestran las condiciones de sustancialidad referidas, esto es, que, si no se observa que el administrado estuvo de manera real impedido de poder defenderse o que, aplicada la norma procesal infringida habría cambiado el resultado del proceso, no habrá nulidad…” (Tribunal Contencioso Administrativo, Sección Sexta. N°03-2013 de las 11 horas del 11 de enero del 2013). Adicionalmente, la Sección Cuarta del Tribunal Contencioso Administrativo se ha referido a la nulidad de la siguiente manera: “…Para reclamar la nulidad -defecto absoluto- del acto viciado, el reclamante debe señalar el interés para reclamarlo y el perjuicio efectivo (manifestación que podrá prevenirse en caso de omisión). A la par de las afirmaciones anteriores es preciso señalar también que, por principio, los defectos absolutos no son sanables, pero su invalidez solo será declarable si se acredita el interés del reclamante y el correlativo perjuicio a sus intereses. La declaratoria de invalidez se circunscribe al acto concreto salvo que se trate de actos independientes en que deba considerarse el efecto "cascada", pues los actos se concatenan unos con otros, al punto de que no es posible su individualización total. La legislación no escapa a estos conceptos y por ello se han promulgado normas como las que disponen: "Cuando la ley prescribiere determinada forma sin pena de nulidad, el juez considerará válido el acto si realizado de otro modo alcanzó su finalidad" (Artículo 195 del Código Procesal Civil). En igual orientación se señala " Cuando se trate de nulidades absolutas (...) solo se decretará cuando sea absolutamente indispensable su pronunciamiento para evitar indefensión o para orientar el curso normal del procedimiento. Tampoco deberá prosperar si es posible reponer el trámite o corregir la actuación, sin perjuicio de los demás actos procesales" (Artículo 197 del mismo Código). Ambas normas son una manifestación práctica del principio de conservación de los actos procesales, en virtud del cual lo realmente importante no es el origen del vicio procesal, sea este absoluto o relativo, sino que interesa más evaluar sus efectos reales en el proceso. El juez al decidir la exclusión de un acto o etapa procesal, no debe analizar los vicios en su origen, sino en sus efectos, determinando si tales yerros en el proceso han producido irreparable indefensión o no pueden ser subsanables. Por su parte Parajeles Vindas Gerardo, Introducción a la Teoría General del Proceso Civil. Editorial Investigaciones Jurídicas, 2000, página 137 a 139, nos indica que los principios que rigen las nulidades procesales son los siguientes: a) Principio de legalidad o especificidad: no hay nulidad sin texto legal expreso, por lo que la regla general es la validez y la excepción la nulidad. Al respecto Giuseppe Chiovenda, en su libro Curso de Derecho Procesal Civil, Editorial Pedagógica Iberoamericana, 1995, página 408, nos indica que "El legislador francés proclamó el principio de que ningún acto de procedimiento puede ser declarado nulo si la nulidad no está establecida formalmente por la ley. b) Principio de transparencia: No hay nulidad sin perjuicio, esto así porque el derecho procesal moderno no es formalista, para que exista nulidad no basta la sola infracción a la norma, sino que se produzca un perjuicio a la parte, indefensión, violación al debido proceso, por lo que el acto con vicios de forma es válido si alcanza los fines propuestos. c) Principio de la declaración judicial: No hay nulidad sin resolución que la declare, por lo que toda nulidad procesal tiene que ser objeto de declaración judicial. d) Principio de protección: El fundamento de la nulidad es para protegerse contra la indefensión. e) Principio de finalidad: No hay nulidad, aunque el acto procesal tenga defectos si ha cumplido su fin, no procede la nulidad por la nulidad misma…” (N°002-2015-IV de las 16:00 horas del 15 de enero del 2015). Queda claro entonces que, como criterio esencial para dirimir las controversias de nulidad, la doctrina y la jurisprudencia han definido como elemento común, la omisión de formalidades sustanciales del procedimiento o la violación del ordenamiento jurídico, entendiendo como sustancial, la formalidad cuya realización correcta hubiera impedido o cambiado la decisión final en aspectos importantes, o cuya omisión cause indefensión. A mayor abundamiento, es importante señalar que con la reforma introducida al Código Tributario mediante Ley N°9069 del 10 de setiembre del 2012, Ley de Fortalecimiento de la Gestión Tributaria, el legislador introdujo dentro del Título VI, el “Capítulo III, Garantías Procesales”, en donde estableció las nulidades en el procedimiento tributario, lo que faculta al órgano competente en grado, a anular de oficio o a petición de parte, prima facie, antes de conocer el fondo de la controversia, cuando se presenten violaciones procedimentales o a los derechos de los administrados, siendo que este Tribunal en su función de contralor de legalidad y por imperativo legal del artículo 176 del Código Tributario, procede a realizar dicha revisión. En mérito de lo anterior, y por tratarse de incidencias de previo y especial pronunciamiento, este Tribunal en calidad de órgano contralor de legalidad de los actos de la Administración Tributaria, se aboca a analizar el procedimiento seguido en el caso de autos, a la luz de las evidencias que constan en el expediente de mérito y conforme a la ley que norma la materia. En virtud de las consideraciones anteriores, y para el caso concreto que nos ocupa, esta Sala advierte la existencia de vicios causantes de nulidad y dado que como se indicó, uno de los elementos esenciales para que exista mérito y declaratoria de nulidad de los procedimientos seguidos, ya sea de oficio o a petición de parte, es que se haya colocado al particular en un evidente estado de indefensión; se verifica que tal circunstancia se presenta en el caso de mérito, toda vez que, analizando las particularidades del presente asunto y la forma en que la Administración Tributaria actuó en la especie, se configura un defecto que desemboca en una insuficiente motivación de lo actuado, producto de que la oficina a quo prescinde completamente de analizar la prueba sobre la cual sostiene la petente la pretensión de disminución del valor fiscal del inmueble de su propiedad, configurada por el Avalúo 259 del 31 de enero del 2024, realizado por la Municipalidad de Corredores, y el Informe Administrativo 01-2024 del 29 de febrero del 2024, emitido por el referido gobierno municipal (imágenes 08 a 11 del archivo electrónico 0003), limitándose a señalar sobre los mismos: “"…Así las cosas, según lo dicho y con base en el Principio de Legalidad, que obliga a la Administración Pública a actuar dentro de los límites establecidos en la ley, se determina que no procede el ajuste del valor fiscal del bien inmueble al valor solicitado por la parte interesada con base en los documentos aportados...” (El resaltado no corresponde al original. Imagen 26 archivo electrónico 0003). Por lo tanto, debía la Administración A quo establecer la fundamentación por la cual la prueba aportada no resultaba suficiente para respaldar la petición planteada; pero la oficina de origen simplemente hace mención en forma general de los “documentos aportados”. Debe tenerse presente que ante casos como el que nos ocupa, la Administración se encuentra ante la aplicación de normas que se constituyen en descripciones genéricas que permiten resolver en abstracto, lo mismo que pretensiones y argumentos que pretenden generar una solución a la litis concreta, mientras que las pruebas que obran en expediente, sean estas de cargo o descargo, resultan ser el soporte material para determinar qué hechos ocurrieron y sobre estos fijar cuáles normas son aplicables; tratándose de una actividad procesal esencial que se desarrolla en el procedimiento administrativo, mismo que tiene como fin acreditar la realidad de los hechos. En este sentido, el debido proceso en su garantía del derecho de defensa tiene como premisa por parte del administrado, el derecho de aportar la defensa y las pruebas que considere pertinentes, y que las mismas sean valoradas de forma motivada y razonada, lo cual nos lleva al deber de la Administración de procurar la verdad real de los hechos. En autos, la oficina a quo omite realizar un análisis motivado por el cual no resulta procedente la pretensión de la recurrente, respecto de la prueba aportada, referida a la revaloración efectuada por la Municipalidad de Corredores. En este sentido, debía la Administración Tributaria establecer de forma fundamentada, si dicha prueba resultaba suficiente para respaldar la pretensión objeto del presente asunto, o si por el contrario, debía mantenerse el valor fiscal del inmueble; análisis que se echa de menos. Con base en lo expuesto, resulta evidente que el acto recurrido carece de las razones o justificaciones que dan base a la decisión adoptada, específicamente en relación a la prueba que sustenta la posición de la contribuyente, impidiéndole a ésta conocer los motivos en que se justifica la actuación administrativa, para rechazar los elementos probatorios que aportó como sustento de su petición y por ende desestimar la misma. Nótese que nos encontramos ante el dictado de un acto que afecta a la interesada, razón por la cual la A quo estaba obligada a motivar su decisión, fundamentando tanto los aspectos fácticos como jurídicos de su actuar. En este sentido, considera este Tribunal que en el presente caso, debe traerse a colación lo indicado en el artículo 147 del Código Tributario, el cual establece como requisito del acto administrativo o resolución que se dicte, el que contenga la debida fundamentación de la decisión, referida a las razones y motivos de lo resuelto, y específicamente en su inciso c) establece la obligación de la Administración Tributaria de valorar las pruebas y las defensas alegadas por el contribuyente, mientras que en su inciso d) señala la obligación de establecer los fundamentos de la decisión. En relación a la motivación de los actos, el numeral 187 del Código de cita indica: “Motivación de los actos. Los actos jurídicos y las actuaciones materiales de la Administración Tributaria deben ser motivados, cuando establezcan deberes u obligaciones a cargo de los contribuyentes. La motivación consistirá en la referencia explícita o inequívoca a los motivos de hecho y de derecho que sirven de fundamento a la decisión. La falta de motivación de un acto o de una actuación material de la Administración, en los términos expresados, causa su nulidad. Toda resolución de la Administración Tributaria debe reunir los requisitos establecidos por la normativa aplicable, así como indicar, si es del caso, las infracciones cometidas, las sanciones y los recargos que procedan.” Referente a los elementos y la validez del acto, el referido Código indica en su numeral 176: “Observancia del procedimiento: Las normas del procedimiento administrativo tributario serán de observancia obligatoria para la Administración Tributaria, como garantía de eficiencia y defensa de los derechos del contribuyente. El órgano administrativo competente de conocer en grado, de oficio o en virtud de recurso declarará la nulidad del acto, prima facie, antes de conocer sobre el fondo del asunto, cuando exista una violación al procedimiento o a los derechos del contribuyente. Las actuaciones administrativas contrarias a derecho, así como la información y las demás pruebas obtenidas por la Administración Tributaria de forma ilegal, no podrán surtir efecto alguno en contra del contribuyente.”. En este sentido, la existencia y validez de todo acto administrativo depende de varios elementos esenciales establecidos en el ordenamiento jurídico, entre los cuales encontramos que la motivación reviste un papel esencial, siendo que la misma consiste “…en una declaración de cuáles son las circunstancias de hecho y de derecho que han llevado a la respectiva administración pública al dictado o emanación del acto administrativo. La motivación es la expresión formal del motivo y, normalmente, en cualquier resolución administrativa, está contenida en los denominados ‘considerandos’ parte considerativa-. La motivación, al consistir en una enunciación de los hechos y del fundamento jurídico que la administración pública tuvo en cuenta para emitir su decisión o voluntad, constituye un medio de prueba de la intencionalidad de ésta y una pauta indispensable para interpretar y aplicar el respectivo acto administrativo.” (JINESTA LOBO, Ernesto. Tratado de Derecho Administrativo., Tomo 1. (Parte General). Biblioteca Jurídica Dike. Primera edición. Medellín, Colombia. 2002. p. 388). De esta forma, la ausencia de una debida y correcta motivación genera la nulidad de la resolución que incumple con esta necesaria condición. Al respecto, no se debe perder de vista que los actos administrativos, dictados por la Administración Tributaria son actos que esta dicta en el ejercicio de la función administrativa, que producen efectos jurídicos que de una u otra forma afectan derechos, deberes e intereses de los contribuyentes, adicionalmente expresan la voluntad del órgano que los dicta. En ese sentido, dichos actos no solo deben emitirse estrictamente apegados al principio de legalidad, sino que además, deben ser totalmente diáfanos y no deben mostrar elementos que hagan dudar de su veracidad. Así, esta Sala estima que en la resolución del presente asunto, se requería que la Administración brindara un análisis individualizado de las condiciones en que se funda la solicitud de la petente, con el fin de que, en aplicación del principio de legalidad, debido proceso y derecho de defensa, se adoptara la decisión que corresponda en derecho, ponderando debidamente los elementos que conforman el presente asunto; no obstante, las razones que la Administración expone para denegar la petición, carecen del debido análisis y justificación del caso concreto, sin entrar a analizar las pruebas que sustentan la gestión presentada. Como consecuencia de dicha desatención, la decisión a la cual arriba la Administración violenta el debido proceso, carece de una adecuada motivación y quebranta el principio de verdad real, al omitirse el análisis que permitiría desvirtuar las pruebas aportadas con la solicitud inicial, con el fin de determinar si las mismas eran de recibo o no para justificar la aplicación del cambio de valor fiscal objeto del presente procedimiento. Referente al tema de la motivación del acto Administrativo, la Sala Constitucional en su sentencia No. 07984 del 22 de junio del 2005, señaló “que la motivación de las resoluciones administrativas, al incidir en los derechos de los administrados, es necesaria en el tanto constituye un parámetro de legalidad de la actuación administrativa y su ausencia restringe o limita las posibilidades de su tutela judicial. En el contexto constitucional, el requerimiento de motivación de los actos y resoluciones administrativos implica imponer una limitación al poder público en el tanto se le obliga a apegarse el principio de legalidad, reconocido en el artículo 11 de la Constitución Política, y a la necesidad de invocar un criterio razonable en la toma de sus decisiones. Esta Sala en otras oportunidades ha sostenido que: "En cuanto a la motivación de los actos administrativos se debe entender como la fundamentación que deben dar las autoridades públicas del contenido del acto que emiten, tomando en cuenta los motivos de hecho y de derecho, y el fin que se pretende con la decisión. En reiterada jurisprudencia, este tribunal ha manifestado que la motivación de los actos administrativos es una exigencia del principio constitucional del debido proceso, así como del derecho de defensa e implica una referencia a hechos y fundamentos de derecho, de manera que el administrado conozca los motivos por los cuales ha de ser sancionado o por los cuales se le deniega una gestión que afecta sus intereses o incluso sus derechos subjetivos". (El resaltado no es del original). Asimismo, es importante destacar que desde la perspectiva del contribuyente, la atención de su posición con la debida motivación constituye una garantía esencial e imprescindible de protección de sus derechos, debido a que el cumplimiento efectivo de esta obligación por parte de la Administración, supone que conocerá los antecedentes y razones que justificaron el acto administrativo, y en esa medida será capaz de oponerse y justificar sus objeciones; de lo contrario, se encuentra en un estado de indefensión insalvable, al carecer de los elementos de juicio necesarios para fundamentar su oposición a los criterios de la oficina A quo. Aunado a lo expuesto, esta Sala considera que en el caso de autos, no se ha respetado el principio de legalidad, preceptuado en el numeral 11, tanto de la Constitución Política como de la Ley General de la Administración Pública, el cual establece en su inciso 1): “…1. La Administración Pública actuará sometida al ordenamiento jurídico y sólo podrá realizar aquellos actos o prestar aquellos servicios públicos que autorice dicho ordenamiento, según la escala jerárquica de sus fuentes…” (El resaltado no es del texto original). Lo anterior, en relación con el inciso 11) del artículo 171 del Código Tributario el cual establece el “…Derecho a formular, en los casos en que sea parte, alegaciones y aportar documentos que deberán ser tomados en cuenta por los órganos competentes en la redacción de las resoluciones y los actos jurídicos en general…” (El resaltado no corresponde al original). En este sentido, el debido proceso en su garantía del derecho de defensa, tiene como premisa mínima por parte del administrado el derecho a ser oído, el derecho a ofrecer y producir pruebas, y a obtener una decisión fundada. Así, debió mediar en la actuación administrativa el análisis y ponderación de la totalidad de los argumentos y pruebas aportadas, a fin de determinar su procedencia y justificar debidamente el criterio que sustenta la resolución recurrida, dotándola de la debida motivación y de la correcta fundamentación; no obstante, no se evacúan ni se desvirtúan los elementos de juicio ofrecidos por la interesada en apoyo de su petición, en relación con el elemento probatorio que obra en expediente. En razón de lo expuesto, y sin entrar a valorar sobre la procedencia de la solicitud de cita, es criterio de esta Sala que en el presente asunto la Administración Tributaria violó una formalidad sustancial, al no efectuar el análisis correspondiente a efecto de pronunciarse y consignar su apreciación en forma razonada y motivada de los alegatos, pruebas e información tenidas en expediente. En mérito de las consideraciones previas, se impone declarar la nulidad del acto administrativo recurrido, al haberse colocado al administrado en estado de indefensión, y haberse violentado el debido proceso. Por innecesario, se omite pronunciamiento sobre los restantes extremos del recurso.
POR TANTO
Se declara de oficio la nulidad de la resolución MH-DGT-DVAT-RES-0082-2024 del 19 de junio de 2024, así como los actos posteriores que dependan de la misma. NOTIFÍQUESE. -
Susana Mejía Chavarría
Presidente de la Sala Segunda
Paula Chavarría Bolaños Carlos Vargas Durán
Miembro del Tribunal Miembro del Tribunal