TFA-106-S-2024

FONDO DEL RECURSO: Que abocado este Tribunal a la resolución del recurso de apelación interpuesto, como órgano contralor de legalidad de los actos de la Administración Tributaria, procede a analizar los argumentos formulados por el recurrente en los escritos presentados, así como las consideraciones expuestas por el Área de Recaudación de la Administración Tributaria de San José Oeste, la documentación de respaldo que se encuentra en el expediente levantado al efecto, y los fundamentos de hecho y de derecho que dan lugar a la resolución recurrida. Sobre el particular, la recurrente plantea solicitud de devolución de Impuesto a la Propiedad de Vehículos Automotores, Embarcaciones y Aeronaves, del período 2021 correspondiente a los vehículos placas [...] (lista de aproximadamente 150 placas, todas con datos personales suprimidos), por un monto total de ₡50.824.627,50 (folios 01, 21 al 26 del expediente administrativo). Su solicitud obedece a que considera haber pagado una suma superior a la que correspondía por concepto de marchamo para cada uno de estos vehículos en el mes de diciembre de 2021, ante la exención que se estableció mediante el artículo 1, Transitorio IV de la Ley 9911 “Ley para el Alivio en el pago del Marchamo 2021”, aplicable al Valor Fiscal de los vehículos particulares, debido a que se trata de una empresa dedicada a la actividad de “Rent a Car”. Sobre el particular, la recurrente considera que es improcedente la denegatoria de dicha devolución por parte de la Administración Tributaria alegando lo siguiente: 1- Solicitó las declaratorias turística, pero al 31 de diciembre de 2020 no habían sido emitidas, por lo que se vio en la obligación de cancelar el impuesto aplicando solamente los descuentos del 15% o 25%, dado que si no lo hacía al 01 de enero no podría operar, y el pagar un 10% por cada mes en que el ICT se atrasara en su emisión, empeoraría su situación económica, evitando además con ello el retiro de placas y la multa correspondiente, lo que no implica que renunciara voluntariamente al beneficio, pues es evidente que lo necesitaba. 2- Bajo los principios constitucionales de eficacia, eficiencia, simplicidad y celeridad de la organización y función administrativas, siendo que la Administración Pública es una sola, el ICT debió planificar cómo iba a dar respuesta a las empresas de renta de autos, emitiendo las declaratorias turísticas a tiempo, de forma que ellas pudiesen ejecutar el derecho que ya les otorgaba la Ley, lo cual no puede significar la vulneración de un derecho otorgado por ley al contribuyente, sobre todo si el mismo ICT en julio del 2021 reconoció la aplicación del descuento del 50% en el impuesto, a los vehículos mencionados en los oficios DGA-1174-2021 y DGA- 1184-2021. 3- Por medio de los oficios DGA-1174-2021 y DGA-1184-2021, el ICT le otorgó la declaratoria turística, y mediante resolución DGT-40-2020, se confecciona y remite al Ministerio de Hacienda la información necesaria para que se proceda con la validación necesaria y se aplique la reducción del 50%, lo cual son documentos con que contó bajo confianza legítima para la solicitud de devolución, y que ha surtido efecto de conformidad con el artículo 140 de la Ley General de la Administración Pública, y para eliminarlos requiere del debido proceso, por lo que la Administración Tributaria no podía simple y llanamente omitirlos. 4- No se pretende aplicar un beneficio en retroactividad, “… la única manera de que en este caso la Administración pudiese alegar que mi Representada pretende aplicar de forma retroactiva un beneficio fiscal, seria en el caso de que se hubiese cancelado el impuesto a la propiedad de vehículos el 31 de diciembre del 2020, y el 2 de febrero del 2021 el legislador emitiera una norma que diga: “a partir de la publicación de esta norma, los vehículos de Rent a Car podrán aplicar un descuento del 50% del impuesto”; solo en este supuesto, y en caso de que el 3 de marzo del 2021 mi Representada hubiese solicitado que le devolvieran lo pagado de más en diciembre del 2020, la Administración podría decir que la empresa está pretendiendo aplicar de manera retroactiva un beneficio fiscal… la Ley 9911 entró en vigencia el 30 de octubre del 2020, es decir, para el 30 y 31 de diciembre del 2020 que se realizó el pago, ya existía el derecho de aplicar el descuento, lo que pasó fue que, por razones ajenas al contribuyente, el ICT duró mucho en emitir la declaratoria turística, por lo que la empresa se vio en la obligación de cancelar el impuesto sin el descuento del 50%, pero con la esperanza de que, aunque la declaratoria turística fuese emitida tardíamente, se pudiese solicitar la devolución de lo pagado de más (folios 191-193). Al respecto, la Oficina a quo deniega lo solicitado en virtud de que la declaratoria turística le fue otorgada a la contribuyente, posterior al 01 de enero de 2021, y que la Dirección General de Tributación mediante el oficio AU-DGT-R-005-2021 del 20 de julio de 2021, le da respuesta al ICT específicamente ante la consulta planteada de si aplicaba la reducción establecida en la Ley 9911 para los vehículos desglosados a nombre de [...] S.A., señalando que: “se dispone el archivo del mismo ya que, como ha indicado esta Dirección en oficio DGT-0472-2021, del 19 de abril del 2021, no existe aplicación retroactiva al momento del pago del Impuesto referido por el supuesto contemplado en el presente caso, por lo que no corresponde tramitar ningún ajuste al monto del Impuesto ya cancelado…” (folios 181-183). En este particular es preciso señalar que confunde la Oficina a quo al indicar que el oficio AU-DGT-R-005-2021, se da ante consulta del ICT de si aplica la reducción establecida en la Ley 9911 para los vehículos desglosados de la contribuyente, siendo que conforme se desprende del mismo, este fue emitido ante la remisión a la Dirección General de Tributación por parte de este Instituto, del listado de vehículos para efectos de la exoneración así establecida, la cual se procedió a archivar por no estar contemplada esta situación dentro de los supuestos contemplados en el oficio DGT-0472-2021. Así las cosas este Tribunal, como órgano contralor de legalidad, estima preciso referirse a lo dispuesto en la normativa que regula la materia, siendo que para el caso en autos nos encontramos ante una solicitud de exención tributaria para el período específico 2021, establecida por la ley N°9911 “Ley para el alivio del pago del marchamo 2021”, al disponer en su Transitorio IV: “ El Ministerio de Hacienda reducirá el monto a cancelar por concepto de impuesto de la propiedad de los vehículos automotores correspondiente al año 2021, creado por el artículo 9 de la Ley 7088, Ley de Reajuste Tributario y Resolución 18ª Consejo Arancelario y Aduanero Centroamericano, de 30 de noviembre de 1987, respecto a los parámetros fijados en esa norma, a consecuencia de la emergencia nacional del COVID-19, declarada por el decreto N.º 42.227, de 16 de marzo de 2020, conforme se detalla a continuación en el inciso a: A los vehículos particulares con un valor fiscal de siete millones de colones (₡7.000.000,00) y carga liviana con valor fiscal hasta quince millones de colones (₡ 15.000.000,00), y para todos los vehículos de las categorías carga pesada, busetas y autobuses, turismo, maquinaria agrícola, renta car y servicio público, se reducirá un cincuenta por ciento (50%) del monto indicado…” (lo subrayado y resaltado no es del original). Al respecto, la Ley 7088, establece en su artículo 9, en lo que interesa: “(…) Establéese un impuesto sobre la propiedad de vehículos automotores, embarcaciones y aeronaves, que se regirá por las siguientes disposiciones: a) Objeto del tributo. Se establece un impuesto anual sobre la propiedad de los vehículos inscritos en el Registro Público de la Propiedad de Vehículos, sobre las aeronaves inscritas en el Registro de Aviación Civil y sobre las embarcaciones de recreo o pesca deportiva inscrita en la Dirección General de Transporte Marítimo. b) Hecho generador. El hecho generador del impuesto es la propiedad de los vehículos automotores, aeronaves o embarcaciones de recreo o pesca deportiva, ocurre inicialmente en el momento de su adquisición y se mantiene hasta la cancelación de la inscripción. c) Contribuyentes. Son contribuyentes de este tributo las personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, de hecho, o de derecho, que sean propietarias de un vehículo de los citados en el inciso a). (…)” (el resaltado no es del original). Así bien, de conformidad con la norma transcrita supra, el objeto del impuesto o, en otros términos, la materia a la que se refiere este tributo, es la propiedad de vehículos inscritos en el Registro Público, en tanto el hecho generador de esta obligación tributaria ha sido establecido por el legislador como “la propiedad” de tales vehículos. En este sentido, el hecho generador de la obligación, ha sido definido por el tratadista Amilcar de Araujo Falcao, como “(…) el hecho o conjunto de hechos o el estado de hecho, al cual el legislador vincula el nacimiento de la obligación jurídica de pagar determinado tributo (…)” (“El hecho generador de la Obligación Tributaria”. De Araujo Falcao, Amilcar. Ediciones Depalma, Buenos Aires-Argentina. 1964. p. 2). Así bien, el hecho generador como tal, participa de la característica de estar previsto en la Ley, en aplicación del principio de reserva de Ley, así como ser un hecho económico de relevancia jurídica. Ahora bien, si seguimos a Ángelo Falzea, en su obra Eficacia Jurídica, la noción de “hecho” comprende todo lo que de cualquier modo existe y se localiza en el tiempo (ver en este sentido la referida obra en su página 147), y por ende supone una materialidad que le es consustancial, la cual puede venir aparejada por un acto, que en el caso de autos, lo constituye la inscripción registral, que es realizada por un sujeto, que por esta situación se convierte en sujeto pasivo del impuesto a la propiedad de vehículos, que es el indicador de capacidad económica considerado por el legislador para establecer el impuesto, cuando dispone “(…) Establécese un impuesto sobre la propiedad de vehículos automotores (…)” Así bien, tal y como se indicó, conforme a lo dispuesto en el artículo 9 ibídem, es claro que, el hecho generador de este tributo lo constituye “…la propiedad de los vehículos automotores, aeronaves o embarcaciones de recreo o pesca deportiva…” y “…ocurre inicialmente en el momento de su adquisición y se mantiene hasta la cancelación de la inscripción…”. Claramente, el mismo artículo, en su inciso a) establece que el objeto de este tributo es la propiedad de los vehículos inscritos en el Registro Público de la Propiedad, con lo cual queda claro que el impuesto recae en efecto sobre la propiedad de los vehículos mientras se encuentren debidamente inscritos en el Registro correspondiente. En esta misma dirección, el Reglamento de la Ley del impuesto sobre la propiedad de vehículos automotores, embarcaciones y aeronaves, dispone en el artículo 3: “Hecho generador y momento en que ocurre. El hecho generador del Impuesto es la propiedad de vehículos automotores, embarcaciones y aeronaves ocurre en el momento de su inscripción en el Registro correspondiente conforme a la definición del inciso k) del artículo 1 de este Reglamento, y se mantiene hasta la cancelación definitiva del asiento de inscripción...” Conforme a tales disposiciones, para que se tenga por acaecido el hecho generador de este impuesto, se debe cumplir con dos condiciones, una de orden material y otra de orden formal; a saber, desde el punto de vista material, la existencia de un vehículo automotor sobre el cual se ejerce el derecho de propiedad, y, desde un punto de vista formal, que este derecho se encuentre inscrito en el Registro Público en el momento en que se tiene por verificado el hecho generador, el cual se produce periódicamente cada año, durante todo el lapso en que se mantenga vigente la inscripción del vehículo a nombre del contribuyente, hasta que ésta se cancele (el subrayado no es del original). Por su parte, el mismo artículo 9 de la Ley del Impuesto sobre la Propiedad de Vehículos, Embarcaciones y Aeronaves, en su inciso ch), y reiterado en el artículo 6 de su Reglamento, establece los supuestos de no sujeción a este impuesto, indicando: “1) Los Estados Extranjeros que los destinen para el uso exclusivo de sus embajadas y consulados acreditados en el país con las limitaciones que se generen de la aplicación, en cada caso, del principio de reciprocidad sobre los beneficios fiscales.( Así reformado este numeral 1º por el artículo 31 de la Ley Nº 7293 de 31 de marzo de 1992 ) 2) Los organismos internacionales que los destinen exclusivamente para sus funciones. 3) El Gobierno Central y la Municipalidades. También estarán exentos los siguientes vehículos: 4) Las ambulancias y unidades de rescate de la Cruz Roja Costarricense, del Sistema Hospitalario Nacional, de los Asilos de Ancianos y del Instituto Nacional de Seguros, así como las máquinas para extinguir incendios. 5) Las bicicletas …”. No obstante la normativa citada, el legislador vino ha establecer una exención temporal al Impuesto a la Propiedad de Vehículos Automotores, Embarcaciones y Aeronaves para el período 2021, mediante la Ley N°9911, “Ley para el Alivio en el pago del Marchamo 2021”, en donde estableció lo siguiente: “…ARTÍCULO 1- Se adiciona un transitorio IV a la Ley 7088, Ley de Reajuste Tributario y Resolución 18ª Consejo Arancelario y Aduanero Centroamericano, de 30 de noviembre de 1987. El texto es el siguiente: Transitorio IV- El Ministerio de Hacienda reducirá el monto a cancelar por concepto de impuesto de la propiedad de los vehículos automotores correspondiente al año 2021, creado por el artículo 9 de la Ley 7088, Ley de Reajuste Tributario y Resolución 18ª Consejo Arancelario y Aduanero Centroamericano, de 30 de noviembre de 1987, respecto a los parámetros fijados en esa norma, a consecuencia de la emergencia nacional del COVID-19, declarada por el decreto N.° 42.227, de 16 de marzo de 2020, conforme se detalla a continuación: a) A los vehículos particulares con un valor fiscal hasta de siete millones de colones (₡ 7.000.000,00) y carga liviana con valor fiscal hasta de quince millones de colones (₡ 15.000.000,00) y para todos los vehículos de las categorías carga pesada, busetas y autobuses, turismo, maquinaria agrícola, renta car y servicio público, se reducirá un cincuenta por ciento (50%) del monto indicado. b) A los vehículos particulares con un valor fiscal de siete millones de colones (₡ 7.000.000,00) hasta diez millones de colones (₡ 10.000.000,00), se reducirá un veinticinco por ciento (25%) del monto indicado. c) A los vehículos particulares con un valor fiscal de diez millones de colones (₡ 10.000.000,00) y hasta quince millones de colones (₡ 15.000.000,00) se reducirá un quince por ciento (15%) del monto indicado….” Por otra parte es preciso considerar las regulaciones referentes a la actividad de Arrendamiento de vehículos a turistas extranjeros y nacionales, Ley de Incentivos para el Desarrollo Turístico N°6990 de 1985, la cual pretende promover el desarrollo de la actividad turística costarricense, estableciendo una serie de incentivos y beneficios como estímulo para programas y proyectos importantes de esa actividad. Así, en sus artículos 3 y 4 dispone: “Artículo 3° - Las disposiciones de la presente ley serán aplicadas a las siguientes actividades turísticas: a) Servicios de hotelería. b) Transporte aéreo de turistas, internacional y nacional. c) Transporte acuático de turistas. ch) Turismo receptivo de agencias de viajes que se dediquen exclusivamente a esta actividad. d) Arrendamiento de vehículos a turistas extranjeros y nacionales. Así reformado por el artículo 13 de la ley N°. 7293, del 31 de marzo de 1992. Artículo 4°.- Los incentivos comprendidos en esta ley serán otorgados por el Instituto Costarricense de Turismo, mediante un contrato turístico, previa aprobación de la comisión reguladora de turismo que nombrará la Presidencia de la República. Esta comisión estará integrada por un representante del Instituto Costarricense de Turismo, un representante del Ministerio de Hacienda, un representante del Ministerio de Industria, Energía y Minas y dos representantes de la empresa privada relacionados directamente con alguna de las actividades enumeradas en el artículo 3°, quienes representarán actividades diferentes. El contrato respectivo incluirá tanto los beneficios como las obligaciones y garantías que en cada caso corresponda exigir al solicitante…” (el subrayado no es del original). Así las cosas, para que una empresa como la tratada en autos, dedicada a la actividad de Rent a Car, goce de los incentivos fiscales pretendidos al amparo de esta normativa, es preciso que disponga de un contrato turístico previamente aprobado por el Instituto Costarricense de Turismo, de manera que para que la exoneración dispuesta en Ley 9911 “Ley para el Alivio en el pago del Marchamo 2021”, fuese de aplicación para una empresa de Rent a Car, de conformidad con la Ley de Incentivos para el Desarrollo Turístico N°6990, ésta debía contar con el contrato turístico correspondiente, tal y como lo admite la propia recurrente en su escrito de apelación al indicar que: “… lo cierto es que en el caso de los vehículos de rent a car, se había solicitado el requisito de tener un contrato o declaratoria turística del ICT, por lo que no aparecía el descuento de manera automática…” (folio 190), requisito que fue dispuesto mediante oficio DGT-R-40-2020 de la Dirección General de Tributación de fecha 10 de noviembre de 2020 artículo 1), donde se indica lo siguiente: “…Tratándose de vehículos renta car, para hacer efectivo el beneficio dispuesto en la Ley, las empresas que cuenten con contrato turístico o declaratoria turística, deberán….” (folio 114). Así las cosas, considerando lo indicado por la recurrente en el sentido de que el pago realizado se realizó a efectos de evitar empeorar su situación económica y evitar el pago de recargos y multas, así como el retiro de placas, este Tribunal estima que esta acción de la interesada fue absolutamente libre y voluntaria, a instancia exclusiva de la contribuyente, quién al no contar con los requisitos para poder acceder al descuento del 50%, procedió a cancelar el impuesto aplicando los descuentos del 15% y el 25% establecidos para vehículos particulares, lo cual es una decisión propia en su accionar y en el manejo de su negocio, sin que esto sea de mérito suficiente para tenerlo como un motivo para el reconocimiento adicional del descuento que le aplicaría del 50% al pago del impuesto sobre la propiedad de vehículos, si hubiese contado a ese momento con la condición requerida para su disfrute, y que consistía en que la empresa de Rent a Car contara con el debido contrato turístico. Igualmente, respecto a que el Instituto Costarricense de Turismo debió atender a tiempo su solicitud del otorgamiento del contrato turístico, ante los principios constitucionales de eficacia, eficiencia, simplicidad y celeridad de la organización y función administrativas, este Tribunal considera que ni la Ley de Incentivos para el Desarrollo Turístico N°6990, ni su Reglamento, tipifican un plazo perentorio para esos efectos, que delimite el plazo con que cuenta el Instituto de Turismo para resolver solicitudes de este tipo, por lo que más bien es el interesado quien debe actuar con la debida diligencia para realizar su solicitud con suficiente anticipación. Además, no se ha demostrado en autos que ese Instituto haya faltado a su deber de gestionar con la debida diligencia, en la medida de sus posibilidades, la solicitud de la interesada, ya que no es su deber considerar las situaciones particulares adicionales por las que la gestionante pudiera necesitar un trámite con urgencia. En tales condiciones, es claro que no se está ante un incumplimiento del principio de legalidad en el accionar de esta Institución, además de que no se ha demostrado el actuar negligente por la supuesta desatención del Instituto. En este sentido, cabe señalar que no constan en autos los pormenores que llevaron a la emisión de dicha declaratoria en fecha posterior al 31 de diciembre de 2020, a fin de corroborar algún grado de negligencia en la tramitación realizada por el ICT al respecto. Así se tiene que conforme con archivo pdf bajo el nombre “AL-19 -2021 OFC Gestión DEVOLUCION EXP [...] ”, presente en CD a folio 240 del expediente administrativo suministrado como prueba por la recurrente, el departamento de Asesoría Legal del Instituto Costarricense de Turismo, mediante oficio AL-19-2021 de fecha 08 de enero de 2021 y que es contenido en el archivo pdf en cuestión, devuelve a la Dirección de Gestión y Asesoría Turística - Departamento de Gestión y Asesoría Turística, dos solicitudes propuestas por este departamento de declaratoria turística a nombre de la contribuyente, una enviada en fecha 29 de octubre de 2020 y otra en fecha 30 de diciembre de 2020, debido a falta de requisitos necesarios para su aprobación. Posteriormente, este mismo departamento, mediante el oficio ALTA 63-2021 de fecha 20 de enero de 2021, contenido en archivo pdf de nombre “AL - 63 2021 ([...] (F3)1”, igualmente presente en CD a folio 240, emite un criterio positivo con respecto al cumplimiento de los requisitos legales para la procedencia de la declaratoria turística de la contribuyente, por lo que en fechas 25 de enero del 2021 y 01 de febrero 2021, mediante las resoluciones G-160-2021 y G-197-2021, se otorgan las declaraciones respectivas, según certificaciones DGA-1835-2022 y DGA-1836-2022, emitidas por el Departamento de Gestión y Asesoría Turística (folios 169-170, 240). Así las cosas, se desprende que el ICT realizó las diligencias correspondientes para atender las solicitudes presentadas y concluir con la emisión de las declaraciones correspondientes, sin que los elementos presentes en el expediente permitan determinar algún grado de negligencia o descuido en su accionar que deviniera en la emisión de las citadas declaraciones turísticas en fecha posterior al 31 de diciembre del 2020, y sin que además la recurrente haya presentado prueba de ello, motivo por el cual considera este Tribunal que lo alegado por la contribuyente resulta infundado. Por otra parte, respecto a lo alegado en cuanto a que por medio de los oficios DGA-1174-2021 y DGA-1184-2021 del ICT, se le otorgó la declaratoria turística, y que por lo dispuesto en la resolución DGT-40-2020, este Instituto confecciona y remite al Ministerio de Hacienda la información necesaria para que se proceda con la validación necesaria y se aplique la reducción del 50%, dándole confianza legítima para solicitar la devolución en autos, y que la Administración Tributaria no puede omitirlos al ser actos constitutivos de derechos que previamente deben ser declarados nulos; este Tribunal considera necesario tener claridad en cuanto a que mediante los oficios en cuestión, oficio DGA-1174-2021 visible a folio 240 aportado por la contribuyente, según archivo bajo el nombre DGA 1174-2021 [...] ALAJUELA” presente en CD así como a folios 33 al 42 anverso, y el DGA-1184-2021 visible a folios 27 al 32, el Departamento de Gestión y Asesoría Turística no emite declaratoria alguna de derechos a favor de la administrada, sino que tales oficios se limitan a remitir al Gerente General del Instituto Costarricense de Turismo, el listado de los vehículos de [...] de Costa Rica, que según lo dispuesto en resolución DGT-40-2020, le corresponde a este Instituto informar a la Dirección General de Tributación para la aplicación del beneficio fiscal. Texturalmente se indica en dicha resolución lo siguiente: “… Doctor [...] Gerente General Estimado señor Gerente…El Departamento de Gestión y Asesoría Turística, en apego a lo establecido por la Resolución DGT-40-2020, de la Dirección General de Tributación Directa, mediante el cual se establece una reducción del cincuenta por ciento (50%) del monto a cancelar por concepto de impuesto de la propiedad de los vehículos automotores correspondiente al año 2021, para los Rent a car que cuenten con declaratoria o contrato turístico… tal y como lo establece la resolución, le corresponde al ICT, confeccionar los listados por empresa y remitir al Ministerio de Hacienda la información necesaria para la aplicación del beneficio fiscal; por lo tanto, se adjunta, a continuación, el listado de vehículos de acuerdo con el número de placa, en el cual se incluye: la clase, número y código; tal y como lo solicita la Dirección de Tributación Directa…”. Así las cosas, considera este Tribunal que los oficios a los que se refiere la apelante constituyen documentos de mero trámite emitidos por el Departamento de Gestión y Asesoría Turística del I.C.T., mediante los cuales remite una serie de listados de vehículos, que contrario a lo alegado por la interesada, no le concede derecho alguno en cuanto a la aplicabilidad del 50% de descuento en el pago del impuesto a la propiedad de vehículos para el período 2021, ya que el Instituto de Costarricense de Turismo no dispone de la condición de autoridad tributaria que le permita determinar la aplicación de ese beneficio fiscal, siendo ésta una potestad propia de la Administración Tributaria, según lo dispuesto en el artículo 99 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, el cual al respecto establece lo siguiente: “….Artículo 99.- Concepto y facultades Se entiende por Administración Tributaria el órgano administrativo encargado de gestionar y fiscalizar los tributos, se trate del fisco o de otros entes públicos que sean sujetos activos, conforme a los artículos 11 y 14 del presente Código. Dicho órgano puede dictar normas generales para los efectos de la aplicación correcta de las leyes tributarias, dentro de los límites fijados por las disposiciones legales y reglamentarias pertinentes…”. Por último, respecto a que la apelante no pretende aplicar un beneficio en retroactividad, y que la única forma de que sea considerado así es que el legislador hubiera emitido una norma posterior al 31 de diciembre del 2020, que indicara que el descuento del 50% aplica a partir de la fecha de su publicación, y en su caso dado que el impuesto se canceló los días 30 y 31 de diciembre del 2020, donde la Ley 9911 entró en vigencia el 30 de octubre del 2020, ya existía el derecho, y por razones ajenas a ella, lo canceló con la esperanza de que le fuera devuelto una vez emitida la declaratoria turística (folio 192 vuelto-193); esta Sala reitera que la Administración Tributaria procedió con la denegatoria de la devolución del impuesto solicitado, bajo la consideración de que no es procedente, no solo por el hecho de que la contribuyente no disponía de la declaratoria turística al momento de publicación de la Ley, requisito así establecido mediante oficio DGT-R-40-2020 de la Dirección General de Tributación de fecha 10 de noviembre de 2020 artículo 1) supra citado, donde se indicó lo siguiente: “…Tratándose de vehículos renta car, para hacer efectivo el beneficio dispuesto en la Ley, las empresas que cuenten con contrato turístico o declaratoria turística, deberán….” (folio 114), sino también conforme lo dispuesto por la Dirección General de Tributación mediante resolución AU-DGT-R-005-2021, en donde indicó que conforme con oficio DGT-0472-2021, no existe aplicación retroactiva al momento del pago de dicho impuesto en el supuesto para el caso en autos. Así las cosas, considera esta Sala que lo actuado por la Oficina a quo se encuentra ajustado a derecho, por cuanto es claro que la disposición de la Dirección General fue que el beneficio lo podían gozar aquellas empresas dedicadas a la actividad de Rent a Car, siempre y cuando contaran con contrato turístico o declaratoria turística como requisito necesario para ello, así establecido mediante resolución DGT-R-40-2020 de la Dirección General de Tributación de fecha 10 de noviembre de 2020, artículo 1) de repetida cita, situación que no fue así para el caso en autos conforme se ha expuesto a lo largo de la presente resolución y según consta en el expediente administrativo, ya que al momento en que debía realizarse el pago del tributo, la interesada no contaba con el contrato respectivo, según admite la propia apelante, y sin que sea procedente recurrir a la aplicación retroactiva de ese beneficio fiscal. Además, la oficina a quo actuó en armonía con lo establecido mediante resolución AU-DGT-R-005-2021 de la Dirección General de Tributación, la cual es de su acatamiento obligatorio de conformidad con lo dispuesto en el artículo 99 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, el cual tipifica lo siguiente: “… Artículo 99.- Concepto y facultades … Las normas generales serán emitidas mediante resolución general y consideradas criterios institucionales. Serán de acatamiento obligatorio en la emisión de todos los actos administrativos y serán nulos los actos contrarios a tales normas…”. De lo expuesto se desprende que el hecho de disponer de la declaratoria turística con posterioridad al 31 de diciembre de 2020, fecha límite para la cancelación del impuesto a la propiedad de vehículos, es el elemento que incidió para que la interesada no pudiera acreditarse el derecho a la reducción del 50% en el impuesto a la propiedad de vehículos, siendo como ha sido señalado supra, que conforme a lo indicado en la resolución de la Dirección General de Tributación AU-DGT-R-005-2021, no es posible aplicar el descuento en forma retroactiva, y en el caso de autos es claro que el cumplimiento de ese requisito se vino a dar con posterioridad a esta fecha. Por las consideraciones expuestas y los elementos de juicio presentes en el expediente administrativo, considera este Tribunal que la Oficina a quo lleva razón en su denegatoria de devolución del impuesto a la propiedad de vehículos solicitada por la contribuyente, puesto que en este caso no se configuraron las condiciones requeridas para el disfrute de la exención prevista en el artículo 1, Transitorio IV de la Ley 9911 “Ley para el Alivio en el pago del Marchamo 2021”, aplicable al Valor Fiscal de los vehículos de las empresas dedicadas a la actividad de “Rent a Car”, al no disponer la interesada, en el momento oportuno, de un contrato turístico o declaratoria turística que acreditara su derecho a gozar de ese beneficio, ya que contar con este contrato con posterioridad, no le otorga la posibilidad de aplicarlo en forma retroactiva pretendiendo la devolución de tales sumas ante la Administración Tributaria, en vista de haber cancelado el mismo los días 30 y 31 de diciembre de 2020, aplicando el descuento del 15% y del 25% que se estableció para vehículos particulares. Finalmente, es aportada como prueba presente a folio 240, un CD referido a lo que la contribuyente denomina como el expediente del Instituto Costarricense de Turismo, en el cual, aparte de los documentos supra citados, contiene archivos Pdf, Word y Excel referidos a: “permiso de funcionamiento del Ministerio de Salud, patente comercial de la contribuyente, oficio DGA-235-2021 de fecha 01 de febrero de 2021 mediante el cual se le comunica a la contribuyente que le fue otorgada la declaratoria turística, panfletos de [...] bajo archivos pdf de nombre materia 1, 2, 3 y 4, nota referida a la inversión inicial realizada por [...] Costa Rica S.A., oficio G-0197-2021 de fecha 01 de febrero de 2021 donde se le comunica a la contribuyente que le fue otorgada la declaratoria turística, detalle de flota vehicular, documento “Calificación para Empresas de Alquiler de Automóviles, Cuadraciclos y Motocicleta”, oficios DGA-3592-2020, DGA-3591-2020, DGA-1943-2021, DGA-174-2021, DGA-173-2021, DGA-172-2021, DGA 0166-2021, DGA-0084-2021, documento “Contrato de arrendamiento de automóviles”, documentos constancias de visitas, catálogo de carros, nota de solicitud de expediente, nota aclaración cantidad de vehículos, documento de solicitud de declaratoria turística y documentos anexos”. Una vez analizados por este Tribunal, se estima que refieren al trámite seguido por el Instituto Costarricense de Turismo para el otorgamiento de la declaratoria turística a la contribuyente, sin que se desprenda de ellos, elementos que venga a desvirtuar lo actuado por la Oficina a quo en la resolución que es recurrida, sino que por el contrario, evidencian las diligencias llevadas a cabo en esa sede para la tramitación de la gestión de la interesada. Ante lo expuesto y de la lectura pormenorizada del expediente a que se contraen las presentes diligencias, es criterio de este Tribunal que para el caso en autos no nos encontramos bajo el supuesto que la norma supra citada preceptúa para permitir la exoneración del pago del Impuesto a la Propiedad de Vehículos del período 2021 conforme con la Ley 9911 “Ley para el Alivio en el pago del Marchamo 2021” a razón del 50%, y que es requerido a la Administración para proceder a la pretendida devolución de tales sumas ante la cancelación del tributo por parte de la solicitante, bajo la exoneración dispuesta para los vehículos particulares del 15% y del 25% y la diferencia que conlleva el 50% establecido para los vehículos de empresas de Renta a Car con contrato turístico o declaratoria turística. Así las cosas, ante las consideraciones anteriores, y efectuado el análisis respectivo de los elementos de juicio que obran en el expediente de mérito, esta Sala considera que la resolución recurrida ha hecho una apreciación y aplicación correcta de las disposiciones legales que regulan la materia de análisis, y una correcta ponderación de los hechos y elementos de juicio que constan en autos, en estricto apego al principio de legalidad que rige las actuaciones de la Administración Tributaria, preceptuado en el numeral 11 de la Constitución Política y de la Ley General de la Administración Pública, por lo que lo procedente es confirmar la resolución recurrida ATSJO-GER-RES-1958-2022 de la Administración Tributaria de San José Oeste. -