TFA-118-P-2024 — JurisprudencIA TributarIA

TFA No.118-P-2024.- SALA PRIMERA. TRIBUNAL FISCAL ADMINISTRATIVO.- San José a las diez horas del veintinueve de abril del dos mil veinticuatro.-

Conoce este Tribunal de solicitud de adición y aclaración, presentada por la señora [...], cedula de identidad No. [...], en su condición de apoderada generalísima de la sociedad de [...] SOCIEDAD ANÓNIMA, cédula jurídica No. [...], respecto de la resolución TFA No.419-P-2022, de las doce horas del dieciocho de agosto de dos mil veintidós. (Expediente No.11-10-867)

RESULTANDO

1.- Que este Tribunal en resolución TFA No.419-P-2022, de las doce horas del dieciocho de agosto de dos mil veintidós, debidamente notificada el día 26 de agosto de 2022, resolvió el Recurso de apelación en contra de la Resolución No. SF-DT-01-R-1947-10, de las ocho horas del cinco de octubre de dos mil diez, dictada por la Administración Tributaria de San José, dentro de Procedimiento determinativo por modificación del Impuesto sobre la Renta del periodo fiscal 2007 e impuesto por Rentas percibidas por Trabajo Personal Dependiente de los meses de enero a setiembre de 2007, indicando: “Se anula de oficio: 1) Parcialmente la parte dispositiva de la resolución SF-DT-01-R-1947-10 de las ocho horas del cinco de octubre del dos mil diez, únicamente en la parte donde se concede al contribuyente la posibilidad de interponer el recurso de revocatoria. Asimismo, y por las razones apuntadas, se anula parcialmente la resolución SF-AU-01-R-0763-11 de las ocho horas con dos minutos del veinticinco de abril del dos mil once, concretamente donde la Administración tributaria entra a conocer el recurso de revocatoria, quedando subsistente la admisibilidad y el emplazamiento del recurso de apelación. 2) Parcialmente la determinación del Impuesto sobre las rentas percibidas del trabajo personal dependiente, únicamente para el señor [...], de los períodos fiscales de enero 2007 a mayo 2007 y de julio 2007 a setiembre 2007. En lo demás, se rechaza la nulidad planteada. En cuanto al fondo, se declara parcialmente con lugar el recurso de apelación. Se revoca el ajuste de gastos por servicios profesionales pagados al señor [...], para el período fiscal 2007. Se confirma en todo lo demás. Proceda la Administración Tributaria a liquidar el presente fallo de conformidad con lo indicado en el artículo 88 del Reglamento de Procedimiento Tributario. NOTIFÍQUESE.-” (Folios 150 a 175).

2) Que la contribuyente presenta, el día 31de agosto de 2022, solicitud de Adición y Aclaración de la resolución antes citada. (Folios 177 a 180).

3) Que en los procedimientos han sido observadas las prescripciones de ley, y

CONSIDERANDO

I.- OBJETO DE LA SOLICITUD DE ADICION Y ACLARACIÓN: Que la solicitud planteada es para que 1. Se adicione el Por Tanto del fallo mencionado, indicando que no procede el cómputo de intereses desde la interposición del fallido recurso de revocatoria hasta la remisión del expediente a este Tribunal, ambos inclusive o, al menos, que dichos intereses deben ser condonados. 2. Que se aclare o adicione dicho fallo indicando que la regularización parcial que hizo (junto a la revocación del único otro ajuste del traslado de cargos número 2752000025266), extingue cualquier obligación en concepto de impuesto sobre las rentas percibidas por el trabajo personal dependiente 3. Que se adicione dicho fallo indicando que la anulación parcial de la determinación del Impuesto sobre las Rentas percibidas del Trabajo Personal Dependiente para el señor [...], implica revocar parcialmente la determinación de impuesto a las utilidades de su representada. (Folios 179 y 180)

II.- ARGUMENTOS DE LA GESTIONANTE: Que en la solicitud de adición y aclaración formulada por la interesada se indica: “1. La resolución SF-DT-01-1947-10 (…) expresamente dispuso en lo pertinente: “Contra la presente resolución puede interponer los recursos de revocatoria ante esta Dependencia y de Apelación para ante el Tribunal Fiscal Administrativo, de conformidad con lo que establece el artículo 156 del Código Tributario, dentro de los quince días hábiles posteriores a su notificación”. 2. Sobre ese punto el fallo del Tribunal Fiscal Administrativo declaró lo siguiente: “Se anula de oficio: 1) Parcialmente la parte dispositiva de la resolución SF-DT-01-R-1947-10 de las ocho horas del cinco de octubre del dos mil diez, únicamente en la parte donde se concede al contribuyente la posibilidad de interponer el recurso de revocatoria, Asimismo, y por las razones apuntadas, se anula parcialmente la resolución SF-AU-01-R-0763-11 de las ocho horas con dos minutos del veinticinco de abril del dos mil once, concretamente donde la Administración tributaria entra a conocer el recurso de revocatoria, quedando subsistente la admisibilidad y el emplazamiento del recurso de apelación, [...]" 3. Al haber dado plazo para interponer y luego tramitado un recurso inexistente, es evidente que la Administración Tributaria prolongó indebidamente los plazos para resolver, por lo que no debe computarse intereses, conforme a la norma del tercer párrafo del artículo 40 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios (en adelante, CNPT), desde la interposición del recurso de revocatoria hasta la remisión del expediente administrativo al Tribunal Fiscal Administrativo. El fallo del Tribunal demuestra y anula un error de la Administración, por lo que también es aplicable el párrafo final del artículo 57 CNPT: “No procederá condonar el pago de estos intereses, excepto cuando se demuestre error de la Administración”. Solicito, pues, que se adicione el Por Tanto del fallo del Tribunal Fiscal Administrativo indicando que no procede el cómputo de intereses desde la interposición del fallido recurso de revocatoria hasta la remisión del expediente al Tribunal Fiscal Administrativo, ambos inclusive o, al menos, que dichos intereses deben ser condonados. 4. El fallo del Tribunal Fiscal Administrativo también anula lo siguiente: 2) Parcialmente la determinación del Impuesto sobre las rentas percibidas del trabajo personal dependiente, únicamente para el señor [...], de los períodos fiscales de enero 2007 a mayo 2007 y de julio 2007 a setiembre 2007. En lo demás, se rechaza la nulidad planteada. En cuanto al fondo, se declara parcialmente con lugar el recurso de apelación. Se revoca el ajuste de gastos por servicios profesionales pagados al señor [...], para el período fiscal 2007. Se confirma en todo lo demás. Proceda la Administración Tributaria a liquidar el presente fallo de conformidad con lo indicado en el artículo 88 del Reglamento de Procedimiento Tributario. NOTIFÍQUESE. – 5. Como recoge el fallo del Tribunal Fiscal Administrativo 1 (1 Véase resolución del Tribunal Fiscal Administrativo 419-P-2022 de las 12:00 hrs. del 18 de agosto del 2022, pág.37.) mi representada se allanó a la recalificación de servicios profesionales prestados por [...] que la Administración asimiló a salarios en el traslado de cargos número 2752000025266 y se allanó al cobro del impuesto sobre las rentas percibidas por el trabajo personal dependiente, también únicamente sobre lo pagado [...], pero no sobre lo pagado a [...]. 6. Como consecuencia del allanamiento, mi representada regularizó parcialmente la liquidación que proponía el traslado de cargos número 2752000025257, pagando la diferencia en impuesto a las utilidades con los correspondientes intereses en el formulario D.110 cuya copia se adjuntó a la impugnación de dicho traslado (número 1105007432663). Igualmente procedió a autoliquidar la sanción correspondiente según el artículo 81 del Código Tributario, en el formulario D.116 cuya copia también se adjuntó (número 1161005076664). 7. Del mismo modo, mi representada procedió a regularizar parcialmente la liquidación que proponía el traslado de cargos número 2752000025266, en concepto de impuesto sobre las rentas percibidas por el trabajo personal dependiente (salarios) por las sumas pagadas [...]. En este caso se procedió del modo siguiente: a) Se aceptaron los montos de impuesto propuestos en el traslado de cargos y en los folios 218 a 220 de los papeles de trabajo del auditor, en tas fechas en las que los asignó la auditoría sufrida por mi representada. b) Se calcularon intereses desde la fecha en que el impuesto al salario debió haber sido enterado al fisco hasta el 15 de diciembre del 2007, fecha en que tanto [...] como [...] presentaron sendas declaraciones de impuesto a las utilidades. c) Delas sumas que ellas pagaron en concepto de impuesto a las utilidades se procedió a imputarlas primero a intereses (hasta agotarlos) y luego al impuesto al salario pretendido por la Administración, quedando un saldo insoluto de éste último por la suma de ¢218.867,38. d) Sobre esta última suma se calcularon intereses desde el 16 de diciembre del 2007 hasta el 20 de julio del 2010, y se procedió a pagar tanto el impuesto como los intereses causados en el formulario D.110 cuya copia se adjuntó a la impugnación del traslado de cargos (número 1105007432663). Igualmente procedió a autoliquidar la sanción correspondiente según el artículo 81 del Código Tributario, en el formulario D.116 cuya copia también se adjuntó (número 1161005076664). 8. Respetuosamente solicito del Tribunal que adicione su fallo indicando que la regularización parcial que hizo mi representada (junto a la revocación del único otro ajuste del traslado de cargos número 2752000025266), extingue cualquier obligación en concepto de impuesto sobre las rentas percibidas por el trabajo personal dependiente. 9. También solicitó al Tribunal que adicione su fallo indicando que la anulación parcial de la determinación del impuesto sobre las rentas percibidas del trabajo personal dependiente para el señor [...], implica revocar parcialmente la determinación de impuesto a las utilidades de mi representada, ya que por haber reconocido el Tribunal la naturaleza de pagos por servicios profesionales implica que no sea aplicable el artículo 9, inciso h), numeral 1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. …” . (Folios 177 a 179).

III.- CRITERIO DE ESTE TRIBUNAL. SOBRE LA ADMISIBLIDAD DE LA SOLICITUD. Este Órgano Colegiado, reiteradamente se ha pronunciado sobre la adición y aclaración regulada en el derogado Código Procesal Civil, en el sentido que, la solicitud de adición y aclaración únicamente procede contra la parte dispositiva de la sentencia. El Código Procesal Civil, en el artículo 63 en lo que interesa, establece: “Artículo 63.- Invariabilidad, adición, aclaración y corrección de errores materiales. Los tribunales no podrán revocar ni modificar sus sentencias, pero sí aclarar cualquier pronunciamiento oscuro o contradictorio, o suplir cualquier omisión sobre algún punto discutido. Estas aclaraciones o adiciones solo procederán respecto de la parte dispositiva…” (el énfasis es suplido). Además, el numeral 61.2 en el inciso 4) del Código Procesal Civil, al regular la parte dispositiva indica “…4. La parte dispositiva, se iniciará emitiendo pronunciamiento sobre los incidentes que no pudieron ser resueltos con anterioridad y sobre las excepciones opuestas. Seguidamente, se consignará el fallo en términos imperativos concretos, con indicación expresa y separada de los extremos que se declaran procedentes o deniegan. Finalmente, se dispondrá lo que corresponda sobre la repercusión económica de la actividad procesal (…)”. Resulta evidente que la Adición y Aclaración se encuentra limitada a la parte dispositiva de los fallos, siempre y cuando se demuestre que contienen aspectos oscuros u omisos, en relación con alguno de los puntos discutidos en el litigio. Este criterio ha sido confirmado por la jurisprudencia de la Sección Primera del Tribunal Superior Contencioso Administrativo, que en ese sentido reiteradamente ha manifestado: “…I.- De conformidad con el artículo 158 del Código Procesal Civil, la gestión de aclaración o adición no procede en relación con los considerandos, sino respecto de la parte dispositiva de las resoluciones, cuando éstas sean oscuras u omisas,…” (Sentencia No.286-2000, Sección Primera del Tribunal Contencioso Administrativo, del 6 de octubre del 2000). Por otro lado, en resolución que data del año 1994 y en fallos más recientes, ha dicho la Sala Constitucional: "...De ahí que la adición de un pronunciamiento proceda cuando un punto planteado en el amparo no haya sido resuelto en sentencia y la aclaración cuando la sentencia haya sido resuelta en términos oscuros o ambiguos, dificultando su comprensión. La adición o aclaración son medios para complementar una sentencia o explicar los alcances que tiene..." (Sala Constitucional, No. 2004-04287 de las 14:48 horas del 23 de abril del 2004). (La negrita no es del original). (Ver en ese mismo sentido la resolución de esa Sala No.2021-16033 de las nueve horas veinte minutos del 16 de julio del 2021) Por su parte, este Despacho, en numerosas sentencias ha dicho: "...La solicitud de adición y aclaración de una sentencia, no constituye un medio para impugnarla por lo que no puede considerarse como un recurso, sino únicamente una petición para aclararla o completarla, cuando aquélla sea omisa u oscura en alguno de los aspectos que debió resolverse. Como en el fondo la gestión que se analiza no es propiamente de adición o aclaración, puesto que la sentencia dictada por esta Sala es clara y concisa en sus términos y conceptos, sino que más bien se trata de una inconformidad con lo resuelto, contra la que no cabe recurso ordinario alguno, lo pretendido resulta improcedente...". (Ver en este mismo sentido, las sentencias No.511-P-2022, de las diez horas del diecinueve de octubre de veintidós, No.033-P-2023 de las ocho hora y cuarenta minutos del veintiséis de enero del dos mil veintitrés, No.037-P-2023 de las nueve horas y veinte minutos del veintiséis de enero del veintitrés, No.173-P-2023 de las trece horas cincuenta y cinco minutos del dieciséis de marzo de dos mil veintitrés y No. 293-P-2023, de las once horas cincuenta minutos del once de mayo de dos mil veintitrés). Conforme a lo expuesto, resulta evidente que la solicitud de adición y aclaración se encuentra limitada a la parte dispositiva de los fallos, siempre y cuando se demuestre que éstos contienen aspectos oscuros u omisos, en relación con alguno de los puntos discutidos en el litigio, lo que no ocurre en el presente caso, en que la resolución apelada es absolutamente clara al disponer textualmente “Se anula de oficio: 1) Parcialmente la parte dispositiva de la resolución SF-DT-01-R-1947-10 de las ocho horas del cinco de octubre del dos mil diez, únicamente en la parte donde se concede al contribuyente la posibilidad de interponer el recurso de revocatoria. Asimismo, y por las razones apuntadas, se anula parcialmente la resolución SF-AU-01-R-0763-11 de las ocho horas con dos minutos del veinticinco de abril del dos mil once, concretamente donde la Administración tributaria entra a conocer el recurso de revocatoria, quedando subsistente la admisibilidad y el emplazamiento del recurso de apelación. 2) Parcialmente la determinación del Impuesto sobre las rentas percibidas del trabajo personal dependiente, únicamente para el señor [...], de los períodos fiscales de enero 2007 a mayo 2007 y de julio 2007 a setiembre 2007. En lo demás, se rechaza la nulidad planteada. En cuanto al fondo, se declara parcialmente con lugar el recurso de apelación. Se revoca el ajuste de gastos por servicios profesionales pagados al señor [...], para el período fiscal 2007. Se confirma en todo lo demás. Proceda la Administración Tributaria a liquidar el presente fallo de conformidad con lo indicado en el artículo 88 del Reglamento de Procedimiento Tributario. NOTIFÍQUESE.- ”. (folios 170 vuelto y 171) En ese sentido, las peticiones que formula la contribuyente resultan inadmisibles, porque ni en la parte dispositiva, ni en los considerandos de la resolución TFA No.419-P-2022 de las doce horas del dieciocho de agosto de dos mil veintidós, debidamente notificada el día 26 de agosto de 2022, (folios 150 a 175), se aprecian aspectos oscuros u omisos referentes a las valoraciones de esta Sala, toda vez que los argumentos expuestos por la recurrente en su Recurso de Apelación (folios 115 a 126) y escrito de apersonamiento (folios 134 a 147), fueron conocidos y respondidos en forma clara en la resolución dictada y resueltos en la parte dispositiva de la sentencia, con respecto a los extremos planteados por la Administración Tributaria de San José Oeste en su resolución No.SF-DT-01-R-1947-10 y que fueran debatidos por la inconforme. Adicionalmente, la interesada solicita, por un lado, que se adicione el Por Tanto del fallo mencionado, indicando que no procede el cómputo de intereses desde la interposición del recurso de revocatoria hasta la remisión del expediente a este Tribunal, ambos inclusive o, al menos, que dichos intereses sean condonados; solicitud que resulta improcedente dado que se trata de un tema recaudatorio, que no forma parte de lo debatido, y cuyo cómputo o cálculo tendrá que realizar la Administración Tributaria en una etapa de cobro posterior. De igual forma, solicita que se aclare o adicione dicho fallo indicando que la regularización parcial que hizo (junto a la revocación del único otro ajuste del traslado de cargos número 2752000025266), extingue cualquier obligación en concepto de impuesto sobre las rentas percibidas por el trabajo personal dependiente; sin embargo, tal petitoria resulta improcedente por cuanto no se ajusta a los presupuesto del artículo 63 del Código Procesal Civil, toda vez que no se refiere a aspectos oscuros u omisos de los puntos discutidos en el litigio, ya que en su parte considerativa y dispositiva, el fallo es claro en establecer que se anula parcialmente la determinación del impuesto sobre las rentas percibidas del trabajo personal dependiente, sea únicamente en cuanto a lo que respecta al señor [...] ; señalándose en parte Considerativa que: “2.Gastos rechazados por pagos realizados a [...] y [...]registrados como servicios profesionales. En primer lugar, se tiene que, respecto a los pagos registrados por concepto de servicios profesionales -que originan el presente ajuste de gastos- de las señoras [...] y [...], ambas de apellidos [...], estas realizan labores diferentes a las de [...]. También ha de destacarse que, la representante legal ha manifestado desde su escrito de impugnación que “ha procedido a regularizar parcialmente la liquidación que proponía el traslado de cargos número 2752000025266, en concepto de rentas percibidas por el trabajo personal dependiente (salarios) por las sumas pagadas [...]” (ver folios 27 y 28), y agrega que procedió a cancelar mediante la presentación del formulario D-110 (Ver folio No.80). Expuesto lo anterior, esta Sala, considera que deben confirmarse los ajustes al impuesto sobre las rentas percibidas del trabajo personal dependiente, para las servidoras [...] y [...], según se indica en el traslado de cargos y observaciones No. 2752000025266 y la resolución determinativa (ver folios 15 a 22 y 90 a 114). Por todo lo expuesto, considera este Tribunal que los ajustes cuestionados en la presente litis, por concepto de ingresos y gastos para el período fiscal 2007 -con excepción del ajuste de gastos por servicios profesionales pagados al señor [...]- y los ajustes al impuesto por rentas percibidas del trabajo personal dependiente, a nombre de las señoras [...] y [...], ambas de apellidos [...], antes analizados, deben confirmarse por estar ajustados a derecho y al mérito de los autos. VII.- Nulidad de la determinación al impuesto sobre las rentas percibidas del trabajo personal dependiente del señor [...]. Este Despacho como Órgano contralor de legalidad de las actuaciones y resoluciones de la Administración Tributaria, procede a anular la determinación al impuesto sobre las rentas percibidas del trabajo personal dependiente para el señor [...], de los períodos fiscales de enero 2007 a mayo 2007 y de julio 2007 a setiembre 2007, como efecto de la revocatoria del ajuste en gastos según el apartado anterior. Esto en razón de que esta Sala ha concluido que la prueba documental analizada y los resultados de la auditoría fiscal, no son suficientes, ni determinantes, para efectos de recalificar el gasto declarado como servicios profesionales como salarios, dada la ausencia de los elementos laborales, de acuerdo a las disposiciones jurisprudenciales ahí indicadas. Así, al carecer de fundamento jurídico la presente determinación, ya que ésta depende del ajuste en el Impuesto sobre las Utilidades, es motivo suficiente para que este Despacho proceda a declarar la Nulidad del presente acto determinativo.” (folio 170 frente y vuelto). Finalmente, tampoco procede su solicitud de que se adicione el fallo indicando que la anulación parcial de la determinación del Impuesto sobre las Rentas percibidas del Trabajo Personal Dependiente para el señor [...], implica revocar parcialmente la determinación de impuesto a las utilidades de su representada, por cuanto el fallo expresamente ya señala que se revoca el ajuste de gastos por servicios profesionales pagados al señor [...], para el período fiscal 2007. Planteadas así las cosas y tomando en cuenta que ni la parte considerativa ni la parte dispositiva de la sentencia aludida son oscuras u omisas, este Tribunal considera que la adición y aclaración de la resolución dictada, debe rechazarse.

POR TANTO

Se rechaza la solicitud de Adición y Aclaración interpuesta. NOTIFÍQUESE.-

Lic. Harold Quesada Hernández

PRESIDENTE DEL TRIBUNAL FISCAL ADMINISTRATIVO

Licda. Floribeth Cordero Rivera Licda. Paula Chavarría Bolaños