TFA-156-P-2024

NULIDAD INVOCADA. Este Despacho como órgano contralor de legalidad de las actuaciones y resoluciones de la Administración Tributaria, en el presente procedimiento y de conformidad con los artículos 176, 187 y 188 del Código Tributario, procede a analizar, si las actuaciones de la Administración A Quo están ajustadas a derecho y al respecto estima necesario tener presente que la declaratoria de nulidad, aun cuando se haga de oficio, es de carácter extraordinario y debe reservarse para aquellos asuntos en que sea evidente el quebranto al procedimiento o la violación de los derechos de la contribuyente. Concretamente tratándose del procedimiento tributario, se ha establecido que la declaratoria de nulidad procede, cuando se está en presencia de lo establecido en el artículo 188 del Código Tributario que dispone: “Sólo causará nulidad de lo actuado, la omisión de formalidades sustanciales del procedimiento o la violación del ordenamiento jurídico. Se entenderá como sustancial la formalidad cuya realización correcta hubiera impedido o cambiado la decisión final en aspectos importantes, o cuya omisión cause indefensión.”, el cual tiene una redacción similar al artículo 223 de la Ley General de Administración Pública (LGAP). En la instancia jurisdiccional, el Tribunal Contencioso Administrativo, con respecto a las nulidades, ha manifestado: “…Además, para lo que interesa en la resolución de este asunto, es importante considerar el régimen de nulidad, en tal sentido el artículo 223 LGAP, establece que "Sólo causará nulidad de lo actuado la omisión de formalidades sustanciales", entendiendo por tales aquellas "... cuya realización correcta hubiera impedido o cambiado la decisión final en aspectos importantes o cuya omisión causare indefensión." Esta disposición es fundamental, en el sentido de que si no se demuestran las condiciones de sustancialidad referidas, esto es, que si no se observa que el administrado estuvo de manera real impedido de poder defenderse o que, aplicada la norma procesal infringida habría cambiado el resultado del proceso, no habrá nulidad…” (Tribunal Contencioso Administrativo Sección Sexta. Resolución 03-2013 de las once horas del 11 de enero del 2013). Adicionalmente, explica la Sección Cuarta del Tribunal Contencioso Administrativo la figura de la nulidad de la siguiente manera: “…Para reclamar la nulidad –defecto absoluto- del acto viciado, el reclamante debe señalar el interés para reclamarlo y el perjuicio efectivo (manifestación que podrá prevenirse en caso de omisión). A la par de las afirmaciones anteriores es preciso señalar también que, por principio, los defectos absolutos no son sanables, pero su invalidez solo será declarable si se acredita el interés del reclamante y el correlativo perjuicio a sus intereses. La declaratoria de invalidez se circunscribe al acto concreto salvo que se trate de actos independientes en que deba considerarse el efecto "cascada", pues los actos se concatenan unos con otros, al punto de que no es posible su individualización total. La legislación no escapa a estos conceptos y por ello se han promulgado normas como las que disponen: "Cuando la ley prescribiere determinada forma sin pena de nulidad, el juez considerará válido el acto si realizado de otro modo alcanzó su finalidad" (Artículo 195 del Código Procesal Civil). En igual orientación se señala " Cuando se trate de nulidades absolutas (...) solo se decretará cuando sea absolutamente indispensable su pronunciamiento para evitar indefensión o para orientar el curso normal del procedimiento. Tampoco deberá prosperar si es posible reponer el trámite o corregir la actuación, sin perjuicio de los demás actos procesales" (Artículo 197 del mismo Código). Ambas normas son una manifestación práctica del principio de conservación de los actos procesales, en virtud del cual lo realmente importante no es el origen del vicio procesal, sea este absoluto o relativo, sino que interesa más evaluar sus efectos reales en el proceso. El juez al decidir la exclusión de un acto o etapa procesal, no debe analizar los vicios en su origen, sino en sus efectos, determinando si tales yerros en el proceso han producido irreparable indefensión o no pueden ser subsanables. Por su parte Parajeles Vindas Gerardo, Introducción a la Teoría General del Proceso Civil. Editorial Investigaciones Jurídicas, 2000, página 137 a 139, nos indica que los principios que rigen las nulidades procesales son los siguientes: a) Principio de legalidad o especificidad: no hay nulidad sin texto legal expreso, por lo que la regla general es la validez y la excepción la nulidad. Al respecto Giuseppe Chiovenda, en su libro Curso de Derecho Procesal Civil, Editorial Pedagógica Iberoamericana, 1995, página 408, nos indica que "El legislador francés proclamó el principio de que ningún acto de procedimiento puede ser declarado nulo si la nulidad no está establecida formalmente por la ley. b) Principio de transparencia: No hay nulidad sin perjuicio, esto así porque el derecho procesal moderno no es formalista, para que exista nulidad no basta la sola infracción a la norma, sino que se produzca un perjuicio a la parte, indefensión, violación al debido proceso, por lo que el acto con vicios de forma es válido si alcanza los fines propuestos. c) Principio de la declaración judicial: No hay nulidad sin resolución que la declare, por lo que toda nulidad procesal tiene que ser objeto de declaración judicial. d) Principio de protección: El fundamento de la nulidad es para protegerse contra la indefensión. e) Principio de finalidad: No hay nulidad, aunque el acto procesal tenga defectos si ha cumplido su fin, no procede la nulidad por la nulidad misma. …” (Voto 002-2015-IV de las dieciséis horas del 15 de enero del 2015). De lo anterior, se debe tener en consideración que, tanto la jurisprudencia jurisdiccional como la dictada por este Tribunal, han establecido que para que proceda la nulidad se requiere que el contribuyente haya sido puesto en estado de indefensión, ya sea por violación en los procedimientos administrativos o por cuanto no se le resolvieron los argumentos que presentó a su favor o la desatención de las pruebas ofrecidas en el debate, de tal forma que es imperioso su dictado, para volver a colocar a las partes en igualdad de condiciones, situaciones que considera este Despacho, no se presentaron en el presente procedimiento determinativo, en tanto comprueba que la Instancia de Origen notificó formalmente a la parte contribuyente, todos los espacios y recursos legales para exponer su defensa (folios No.471, 514, 567, 597), mismos que fueron debidamente aprovechados por la recurrente (folios No.479 al 488, 521 al 551, 574 al 596), por lo cual no es declarable nulidad alguna por situación de indefensión o defectos procesales en cuanto al derecho de defensa de la parte recurrente, sin embargo, igualmente la parte recurrente expone lo que considera, son posibles Incidencias de Nulidad del procedimiento determinativo desarrollado por la A Quo, así como las resoluciones emitidas por esa Dependencia. Alega inicialmente “a) Falta de valoración de los correos electrónicos del Sr [...] aportados como prueba” (folios No.575 a 581, 605 al 611), exponiendo que la Administración Tributaria omitió considerar en la resolución determinativa MH-DGT-ATSJE-GER-SF-AR-RES-0002-2023, la gran cantidad de correos electrónicos que se aportaron en el reclamo administrativo presentado contra el Traslado de Cargos y Observaciones ATSJE-SF-PD-086-22-2019-041-03, ya que en el detalle denominado “PRUEBA” de este último documento, no se refieren los correos entre la apelante y el comisionista [...] y demás comunicaciones de este tipo, de las cuales expone la inconforme, demuestran la materialidad y realidad del servicio brindado por el comisionista referido, por lo que considera vulnerado su derecho legal de defensa y por lo tanto, solicita se anule la resolución determinativa de cita y actos posteriores. Al respecto, la Autoridad Tributaria manifiesta en su resolución MH-DGT-ATSJE-GER-AR-RES-0095-2023 de las ocho horas del 19 de setiembre del 2023, que atiende el Recurso de Revocatoria y la incidencia expuesta por la recurrente, que en la resolución determinativa MH-DGT-ATSJE-GER-SF-AR-RES-0002-2023, se hace referencia a la prueba aportada por la contribuyente, consistente en correos, facturas y los cálculos de las comisiones fueron aportados por la sociedad contribuyente y se integraron al expediente determinativo, elementos de prueba que fueron suficientes para establecer que la documentación aportada por la interesada, no era suficiente para justificar las comisiones pagadas al señor [...], al indicarse: “…33.- Siguiendo el punto 32.- anterior, para el día 10 de noviembre del 2022 por medio del correo autorizado de […] indicando: “Adjunto la prueba material del cálculo de las comisiones, que corresponde como soporte a las facturas emitidas por el proveedor [...], dicha comisión se calculaba según la cantidad de cajas de fruta que [...] vendía a clientes en específico y que [...]comisionaba, por lo cual se adjuntan escaneadas 143 facturas de venta de [...] que respaldan el cálculo de la comisión. Se adjuntan los archivos firmados digitalmente llamados: 20221110 - DETALLE CALCULO DE COMISION [...] – FIRMADO 20221110 - FACTURAS SOPORTE CALCULO DE COMISION [...] – FIRMADO”. (Folios N°405 al N°409 del expediente Determinativo) (…) 1. [...] [...]: La comisión durante el periodo fiscal 2019 fue de $0.10 y se calculaba de acuerdo a las facturas de ventas que emitió TRI y la cantidad de cajas de fruta que [...] vendió a los clientes donde intervino en la negociación de la venta fruta, detallados a continuación: Clientes del exterior: [...] LTD. [...] LTD. [...] LTD. [...] LTD. [...] LLC. [...] S.A. (…) 35.- Es de extrañar a esta Administración que en nota de fecha 28 de octubre del 2022 firmada por el señor [...], apoderado especial de la empresa en estudio y recibida mediante el Acta de Recepción N°ATSJE-SF-PD-086-22-1970-581-03, indique que: “Las sociedades productoras a las cuales TRI les compraba el producto cajas de banano para exportación fueron: (visible reverso folio 465). Como puede verse y constatarse varias de estas empresas a las cuales les compraron la fruta forman parte del mismo grupo económico, en donde los representantes legales son los mismos, y existe una contradicción entre los contratos presentados con respecto a la compra de la fruta que habla de compras (…) 36.- Para esta oficina, la información o documentos aportados por la contribuyente en estudio, no son suficientes para validar los gastos registrados en la cuenta de Honorarios Profesionales (Comisiones) pagados a los señores [...], [...] y [...]; porque se trata de evidenciar la materialización de esas erogaciones; y que ha de considerarse un aspecto relevante, en relación con esos servicios pagados, al no existir una prueba idónea y suficiente, que tales pagos por esos servicios fueron realmente contratados y utilizados en el giro de la empresa. 37.- Los comprobantes presentados, carecen de elementos que demuestren de manera concluyente la realización de los mismos por la empresa en estudio, ya que no presentan documentos donde se establecen las fechas de realización de las compras que permitan identificar el producto comprado durante el periodo fiscal 2019, tampoco presentan algún informe, propuestas, correos electrónicos de participación de precios por caja para la entrega de los productos o algún documento donde se haga constar la realización y la entrega de los mismos; no se logra demostrar la conexión de esas erogaciones con la prestación efectiva de los servicios registrados, limitando con ello lograr establecer la relación con los ingresos gravables del período en estudio. 38.- A falta de los documentos probatorios que validen el gasto de Honorarios Profesionales (Comisiones) y al no considerarse suficiente las facturas, las transferencias bancarias y los últimos documentos presentados sobre el cálculo de la comisión, se echa de menos la prueba material suficiente y competente para justificar las deducciones relacionadas con la contratación de esos servicios, y por ende con la generación de rentas gravadas del período analizado (…) Como se pudo observar y constatar la contribuyente a pesar de haber entregado las facturas, transferencias bancarias y las últimas informaciones solicitadas, no agrega nuevos elementos de juicio ni pruebas documentales adicionales a lo ya entregado en la en estudio, incumpliendo con la entrega de la carga de la prueba material al no poder demostrar la deducibilidad de los gastos, no presentando los respaldos suficientes de: opciones de ofertas, informes, reportes, propuestas de ofertas, opciones, etc.(…) Como se pudo observar y constatar la contribuyente a pesar de haber entregado las facturas, transferencias bancarias y las últimas informaciones solicitadas, no agrega nuevos elementos de juicio ni pruebas documentales adicionales a lo ya entregado en la en estudio, incumpliendo con la entrega de la carga de la prueba material al no poder demostrar la deducibilidad de los gastos, no presentando los respaldos suficientes de: opciones de ofertas, informes, reportes, propuestas de ofertas, opciones, etc. (…) A.1.2 Elementos probatorios: Declaración del Impuesto sobre la Renta periodo 2019. Balances de Comprobación período 2019. Auxiliar y detalles de Gastos. Comprobantes aportados. Correos electrónicos. Actas de hechos realizadas. Actas de Recepción de Información. Hojas de Trabajo. (…) Es importante en cuanto a este punto que la contribuyente tenga total claridad que el rechazo en el rubro de comisiones de los señores [...], [...] y [...]; (Folio N°424 del expediente Determinativo) se fundamenta en la falta de los documentos probatorios que validen justamente el gasto de Honorarios Profesionales (Comisiones), por lo que las facturas aportadas como prueba, así como las transferencias bancarias y los últimos documentos presentados sobre el cálculo de la comisión, no se pueden considerar prueba suficiente y contundente respaldar el gasto, máxime que existe una contradicción entre los contratos presentados con respecto a la compra de la fruta (…) En cuanto al argumento de la contribuyente que en lo que interesa indica: “no incorpora dentro del expediente administrativo toda la prueba aportada por mi Representada en los correos enviados en fecha del 10 de noviembre del 2022. En este sentido, la Administración Tributaria de San José omite de manera absoluta incorporar dentro del expediente determinativo el escaneo de la representación gráfica en PDF de las facturas electrónicas de compra disponibles en las cuales se basa el cálculo y pago de las comisiones a [...] y [...]; así como el escaneo de la representación gráfica en PDF de las 143 facturas electrónicas disponibles de venta de [...]S.A. sobre las cuales el cálculo y pago de las comisiones al señor [...] se basa”. Al respecto se le indica se tiene que en términos generales es el expediente administrativo la materialización del procedimiento fiscalizador, más específicamente es el conjunto de documentos ordenados por la Administración sobre un asunto determinado (…) Es claro que, aunque las 143 facturas no fueron impresas, por los motivos anteriormente indicados y debido al compromiso institucional con el medio ambiente, las mismas fueron verificadas y analizadas en el archivo aportado, mismas que constan en el Disco Compacto (CD) visible en el folio 475, en el cual queda registro de todos los correos e información que fue debidamente analizada y valorada por la auditora encargada del estudio. Es importante en cuanto a este punto que la contribuyente tenga total claridad que el rechazo en el rubro de comisiones de los señores [...], [...] y [...]; (Folio N°424 del expediente Determinativo) se fundamenta en la falta de los documentos probatorios que validen justamente el gasto de Honorarios Profesionales (Comisiones), por lo que las facturas aportadas como prueba, así como las transferencias bancarias y los últimos documentos presentados sobre el cálculo de la comisión, no se pueden considerar prueba suficiente y contundente respaldar el gasto (…) Debido a lo cual a contribuyente fue debidamente requerida para que presentara como complemento de las facturas, los documentos en los cuales se establecían las fechas de realización de las compras que permitieran identificar el producto comprado durante el periodo fiscal 2019, los cuales no fueron presentados así como tampoco presentaron algún informe, propuestas, correos electrónicos de participación de precios por caja para la entrega de los productos o algún documento donde se haga constar la realización y la entrega de los mismos; por lo que no se logra demostrar la conexión de esas erogaciones con la prestación efectiva de los servicios registrados, limitando con ello lograr establecer esa relación esencial con los ingresos gravables del período 2019…” (folios No.489 al 514); con el análisis realizado por la A Quo en su resolución inicial, considera este Despacho, se confirma que tanto en este documento, como en el Traslado de Cargos y Observaciones N.º ATSJE-SF-PD-086-22-2019-041-03 (folios No.460 al 474), la Instancia Fiscalizadora sí había analizado la prueba referida por la recurrente, disponible en el folio No. 478 del expediente determinativo, consistente en los correos electrónicos del señor [...], en un archivo digital denominado “Prueba.zip”, en la que como lo describe la apelante, se detallan 42 comunicaciones por esta vía y en las que hay detalles e información de contenedores, facturación embarques, órdenes de compras y comisiones del señor [...]. De acuerdo con el orden administrativo y control interno que debe llevar el expediente determinativo de análisis, se adjunta como una evidencia complementaria que consideró, pero en el marco legal del Impuesto sobre la Renta, no era suficiente ni pertinente para validar el Gasto por Comisiones que se rechaza desde la Propuesta de Regularización ATSJE-SF-PD-086-22-2014-321-03 del 14 de noviembre del 2022 (folios No.436 al 442). Complementariamente, en la resolución apelada MH-DGT-ATSJE-GER-AR-RES-0095-2023 de las ocho horas del 19 de setiembre del 2023, la Oficina de Origen reitera su criterio sobre la prueba referida por la recurrente, manifestando:”… Aunado a lo anterior y tal como consta en el CD visible en el folio 475 consta la serie de correos aportados en los cuales figura la dirección electrónica del señor [...], no obstante lo anterior tal y como se indicó tanto en el Traslado de Cargos como en la Resolución Determinativa de los mismos no se logra establecer la conexión de los hechos, no hay secuencialidad en la prueba aportada, como lo pretende hacer ver la contribuyente…” (folio No.555). De lo indicado, reitera esta Sala que contrario a lo señalado por la apelante, la Instancia Fiscalizadora sí procedió a valorar la prueba indicada, pero como se le explica, igualmente consideró que no era contundente ni definitiva para desvirtuar el ajuste planteado y si bien la inconforme reclama una posible lesión a su derecho de defensa, señalando que los citados correos electrónicos no fueron valorados por la auditoría encargada como prueba para validar el gasto por Comisiones que se rechaza en el procedimiento determinativo, dadas las referencias y explicaciones brindadas por la A Quo en sus resoluciones y el citado Traslado de Cargos y Observaciones, considera este Despacho que en realidad, dada su inconformidad con el criterio de Instancia Fiscalizadora, sus alegatos son en realidad una exigencia para que esa Dependencia acepte incondicionalmente dicha prueba de correos electrónicos y trascender de las formalidades jurídico tributarias de valoración de la prueba documental, análisis que corresponde conocer en el siguiente Considerando, sobre Fondo del Asunto. Debe tener claro la sociedad contribuyente que si el criterio de la auditoría encargada sobre la valoración de una determinada prueba no es compartido por su representada, dicha situación no constituye por sí misma una violación de derechos de defensa, sino la comprensible diferencia de criterio de las partes que al tratarse de un aspecto de valoración de prueba y como se indicó supra, es asunto que debe resolver este Despacho, pero como un aspecto de Fondo. Concluye este Tribunal que de acuerdo con lo establecido en los artículos 140, 171.1, 171.11 y 185 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, la nulidad alegada por la contribuyente debe declararse sin lugar. b) Falta de incorporación en el expediente y valoración de las facturas electrónicas de compra y de venta con base a las cuales se calcula las comisiones aportadas como prueba. (folios No.581 al 585, 611 al 615). La recurrente expone en el presente apartado, que las copias digitales de las facturas sobre las cuales se calculan las comisiones pagadas a los señores [...] y [...], además de las 143 facturas de la sociedad contribuyente, sobre las que se determinan las comisiones pagadas al señor [...], son de gran relevancia para confirmar la deducibilidad del gasto declarado. Además que es contradictoria la posición de la Administración, ya que si bien explica que los documentos con firma digital, como es el caso de las facturas referidas, no se imprimieron, sino que se almacenaron en medios informáticos, e igualmente están incorporados al expediente, pero consta en el mismo, documentos con firma digital que sí fueron impresos, a pesar de su negativa de no incorporar físicamente dichas pruebas, señalando también que el expediente determinativo no es llevado en orden cronológico, considerando que el actuar de la A Quo, es contrario al ordenamiento jurídica y a los principios de defensa, debido proceso, acceso al expediente, legalidad, jerarquía normativa y lealtad procesal. La Interesada hace varias referencias a la resolución apelada, para efectos de exponer lo que considera, son violaciones procesales por parte de la Administración en la evaluación y conclusiones sobre la citada prueba de 143 facturas en formato digital que considera, no fueron debidamente valoradas por la auditoría encargada. Sin embargo, en el análisis de los actos que están documentados en el expediente de análisis, observa este Despacho que mediante documento No. ATSJE-SF-PD-086-22-2015-332-03 comunicado a la interesada el 11 de noviembre del 2022 (folios No.418 al 423), la Oficina de Origen le indica:” …Por este medio se le comunica el cambio de fecha para la Audiencia Final del Procedimiento Fiscalizador que se lleva a su Representada, notificado con el Requerimiento de Concurrencia No. ATSJE-SF-PD-086-22-2013-331-03 del día 04/11/2022, debido a que en vista a la última información aportada, considera esta Oficina que es necesario aclarar algunos aspectos relacionados con la misma; la audiencia final será reprogramada para el día jueves 17 de noviembre…” (resaltados agregados); como referencia a lo resaltado, debe tenerse presente que la Autoridad Tributaria había recibido el día 10 de noviembre previo, por parte de la sociedad contribuyente, todas las evidencias y documentación que consideró respaldaban las partidas de Gastos por Comisiones que se liquidaron a los señores [...], [...] y [...] (folios No.401 al 417), pruebas que contrario a lo comentado por la inconforme, confirma esta Sala que sí fueron analizadas por la auditoría fiscalizadora, según detalle de sus Hojas de Trabajo contenido en folios No.424 al 427, con fecha del 14 de noviembre del 2022, por lo que se le aclara a la interesada que, el hecho de que las citadas 143 facturas que alega, no se incorporaron físicamente al expediente determinativo como lo anota en su recurso, no significa en absoluto que dichas pruebas no hubieran sido analizadas por la A Quo, pruebas que como ambas partes señalan, fueron incorporadas en forma digital en el folio No.475, lo cual confirma este Despacho. Además que debe tener claro la apelante que si la Administración decidió manejar la evidencia de 143 facturas en forma digital, responde a situaciones de practicidad y conveniencia para el trámite de sus actuaciones de verificación y comprobación, no así para obviar dicha prueba, sea que en la resolución apelada expone la Administración: ”…La contribuyente como parte de la prueba hace referencia al remitido en fecha del 10 de noviembre del 2022 mediante el cual aporta información relacionada con el cálculo de comisiones, además del escaneo de la representación gráfica en formato PDF de las 143 facturas electrónicas, haciendo referencia que éstas facturas fueron omitidas en la conformación del expediente, sobre las 143 facturas en la resolución determinativa fue claramente aclarado que, aunque las dichas facturas no fueron impresas, por los motivos que fueron indicados y debido al compromiso institucional con el medio ambiente, las mismas fueron verificadas y analizadas en el archivo aportado, mismas que constan y conforman el expediente determinativa en el Disco Compacto (CD) visible en el folio 475, en el cual queda registro de todos los correos e información que fue debidamente analizada y valorada por la auditora encargada del estudio, lo anterior con el fin de que estos documentos no pierdan su veracidad y así poder garantizarle al contribuyente el debido proceso (…) Referencia correo de la misma fecha sea 10 de noviembre mediante el cual la contribuyente indica basa el Cálculo y pago de las comisiones, así como el escaneo de la representación gráfica en PDF de las 143 facturas electrónicas , mediante el cual se aporta el detalle del cálculo de las comisiones pagadas al Sr. [...] y el escaneo de la representación gráfica en PDF de las 143 facturas electrónicas disponibles de venta de [...]S.A., basando su disconformidad en que la oficina auditora omitió la incorporación en el expediente determinativo el escaneo de la representación gráfica en PDF de las facturas electrónicas de compra disponibles en las cuales se basa el cálculo, el pago de las comisiones a [...], y el escaneo de la representación gráfica en PDF de las facturas electrónicas de compra disponibles en las cuales se basa el cálculo y pago de las comisiones a [...]. Argumento que no es de recibo, ya que como bien se le indicó en el Traslado de Cargos confirmado mediante la resolución determinativa que se recurre, en los puntos enumerados 34 y 35 de dicho Traslado se detalla la información recibida a la cual hace referencia la contribuyente la cual fue recibida vía correo electrónico el 10 de noviembre, indicando claramente que como se pudo observar y constatar la contribuyente a pesar de haber entregado las facturas, transferencias bancarias y las últimas informaciones solicitadas, no agrega nuevos elementos de juicio ni pruebas documentales adicionales a lo ya entregado en la fase de auditoría, incumpliendo con la entrega de la carga de la prueba material al no poder demostrar la deducibilidad de los gastos…” (resaltados agregados). Le reitera nuevamente este Despacho a la sociedad contribuyente que si la Administración Tributaria no le otorga la misma pertinencia y significado a la evidencia documental que aporta en sus descargos y la misma no logra que esa Instancia cambie su criterio con respecto a la determinación formulada, esta situación no implica necesariamente una lesión a su derecho de defensa, sino un extremo en el debate de partes que eventualmente debe resolver este Despacho como un aspecto de Fondo, sea que en el caso de análisis, la A Quo fue explícita y clara con respecto a la evidencia de facturas que la interesada refiere, por lo que la incidencia alegada debe rechazarse. c) Violación al procedimiento administrativo por transgresión del artículo 43 del Reglamento de Procedimiento Tributario (folios No.585 y 586, 615 al 616). Reclama la recurrente que la Instancia Fiscalizadora no le otorgó el plazo de diez días hábiles establecido en el artículo 43 del Reglamento de Procedimiento Tributario, para efectos de atender requerimiento de información adicional sobre el pago de comisiones a los señores [...], [...] y [...], que según indica, le fue notificado mediante un correo electrónico el día 09 de noviembre del 2022 y dos días antes de la fecha de la audiencia final para conocer los resultados del procedimiento de comprobación, lo cual, a su parecer, implica una violación al artículo reglamentario de cita, dado que solo le concede un día hábil para atender el requerimiento comunicado. Sobre lo señalado por la inconforme, debe tener presente que desde el 31 de agosto de 2022, fecha en la que la auditoría fiscalizadora le comunicó el primer requerimiento de información, No. ATSJE-SF-PD-086-22-1415-111-03 (folios No.001 al 006), esa Instancia le solicitó que le fuera brindada la información de la partida de “Gastos de Ventas y Administrativos” que incluía los gastos por comisiones, cuya deducibilidad declarada posteriormente fue rechazada por la Administración Tributaria, sin embargo, es hasta el 28 de octubre del 2022 que mediante nota dirigida a la auditora encargada, Licda. Ingrid Jiménez Casares, la representación de la sociedad contribuyente da respuesta al requerimiento de cita (folios No.386 al 394), es decir, más allá del plazo de diez días hábiles reglamentarios que refiere la inconforme en su alegato. En este aspecto sin embargo, nota este Despacho de la comunicación de correos electrónicos entre la funcionaria tributaria encargada y la señora […], empleada de la sociedad contribuyente y quien atiende los requerimientos de documentación de la Administración, el día 09 noviembre del 2022, que no toda la información solicitada por esa Dependencia había sido entregada por parte de la interesada y aunque ya había sido notificado la convocatoria a la audiencia final el día 04 de noviembre del mismo año, para realizarla el día 11 de noviembre (folios No.396 al 400), la A Quo le indica que el día siguiente del último correo (folio No.401), es decir, el 10 de noviembre, deberá “…Aportar facturas de las compras realizadas sobre las cuales se pagaron esas comisiones y sus porcentajes…” y si bien lleva razón la interesada en cuanto que el plazo de entrega de información señalado es de un día, en realidad nótese, lo que está haciendo la Administración Tributaria, es otorgar una prórroga al plazo original de requerimiento de información indicado, al punto que a pesar de la incidencia alegada por la contribuyente, ésta procedió a cumplir con el requerimiento señalado (folios No.405 al 410), aportando incluso nota dirigida por el señor [...], Representante Legal de la sociedad contribuyente, a la auditora encargada, Licda. Ingrid Jiménez Casares, en la que explica la forma de cálculo y liquidación de comisiones pagadas a los señores [...], [...] y [...] (folios No.411 al 417), situaciones que resultaron, como se menciona previamente, en que la A Quo comunicara a la interesada el día 11 de noviembre del 2022, que procedió a reprogramar la audiencia final, para el día 17 de noviembre del 2022 (folios No.418 y 419), para efectos de poder analizar la evidencia documental que le fue brindada, aspectos procesales por los cuales concluye este Despacho que no lleva razón la interesada en sus apreciaciones y la nulidad alegada debe rechazarse. “d) Vicio en el contenido y el motivo” (folios No.586 y 587, 616 al 617). En este extremo, la representación de la contribuyente expone que la resolución confirmatoria MH-DGT-ATSJE-GER-AR-RES-0095-2023 es incongruente y nada clara con respecto al motivo del rechazo del Gasto por Servicios Profesionales-Comisiones, ya que inicialmente señala que tal rechazo se debe a la “falta de prueba material”, pero seguidamente cuestiona el “origen de la facturación” y no atiende las cuestiones de hecho y derecho, por lo que la citada resolución no cumple con los requisitos exigidos por el artículo 132 de la Ley General de la Administración Pública, por lo que solicita la nulidad de la citada resolución. Al respecto, debe tenerse presente que con respecto al elemento procesal de “Motivo”, que el artículo 133.1 de la Ley General de la Administración Pública establece que el mismo debe ser legítimo y existir tal y como ha sido tomado en cuenta para dictar el acto, siendo entonces el presupuesto fáctico que la norma jurídica propone para darle fundamento a la emisión y aplicación del acto, explicando la Sala Primera al respecto:”…El elemento motivo, debe concebirse como la razón por la cual la Administración emite el acto, está constituido por un conjunto de antecedentes fácticos y jurídicos sobre los cuales se sostiene la decisión tomada. Al tenor del cardinal 133 de la LGAP el motivo debe existir y ser legítimo. Se considera que tal elemento se encuentra ausente, cuando los hechos que se invocan como antecedentes y que vienen a justificar la emisión del acto son falsos, inciertos o inexistentes, lo que produce su nulidad absoluta…” (Resolución No.001242-F-S1-2020 de las trece horas cincuenta minutos del 31 de marzo del 2020). Seguidamente, con respecto al elemento de la “Motivación”, el artículo 186 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios define que en el procedimiento administrativo tributario, como lo es el de análisis, se deberán verificar los hechos que sirven de motivo al acto final de la forma más fiel y completa posible, siendo obligatorio que el órgano que lo dirige, en el presente caso, la Administración Tributaria de San José Este, debe adoptar todas las medidas probatorias pertinentes necesarias para efectos de sustentar la determinación formulada y atender todas las observaciones que en su contra exponga la parte fiscalizada. En forma complementaria, el párrafo inicial del artículo 187 del Código de Normas y Procedimientos hace referencia explícita o inequívoca a los motivos de hecho y de derecho que sirven de fundamento a la decisión, es decir, la explicación, fundamentación o justificación que la Administración debe brindar en el dictado de un acto administrativo. Para efectos de la incidencia alegada, la apelante enfoca sus alegatos contra la resolución MH-DGT-ATSJE-GER-AR-RES-0095-2023 que resuelve su Recurso de Revocatoria, indicando posibles contradicciones en las razones expuestas por la A Quo para rechazar el gasto por comisiones liquidadas a los señores [...], [...] y [...], careciendo de claridad y precisión, al no abordar de manera exhaustiva, todas las cuestiones de hecho y derecho, sin embargo, debe tener presente la inconforme, que la Oficina de Origen formuló su criterio de ajuste al gasto analizado, desde la conclusión de sus actuaciones materiales y lo mantuvo hasta la emisión de la resolución de cita, del cual resalta este Despacho la siguiente expresión:”… Mientras que en nota de fecha 10 de noviembre del 2022 enviada mediante correo electrónico de la apoderada especial, [...] indica: “Estos comisionistas figuran como intermediarios entre la compra de la fruta localmente de [...] y la colocación de la fruta a clientes del exterior o locales, entre las dos partes, [...] y el comisionista, se pacta la base de cálculo de la comisión, ya sea sobre la compra o sobre la venta de la fruta”. O sea, existe una relación económica que une esas empresas y ahora es muy fácil decir que es sobre también las ventas porque vende a otras personas, no se explica bien como un “tercero” como comisionista, va a tener más poder de negociación en cuanto a la obtención de mejores precios, que la relación que ya existe por ser empresas relacionadas (ver folios N°10, N°11, N°359 al N°363, N°366 al N°370, N°384 al N°387, N°410 al N°412 del expediente Determinativo) (…) Cabe indicar al contribuyente que en primera instancia y de conformidad con lo establecido en el artículo 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta todos los costos y gastos útiles, necesarios y pertinentes para producir la utilidad deben estar respaldados con comprobantes fehacientes y registrados en la contabilidad, por lo que no basta con afirmar que aquellos cumplen con esas condiciones y que los motivos del rechazo por parte de la oficina de auditoría obedecieron a meras apreciaciones del auditor sin fundamento legal, ya que no basta que los gastos sean útiles y necesarios sino que éstos deben contar con los comprobantes (documentos reales, fehacientes y atinentes), los cuales en el caso de autos como quedó claramente comprobado por la oficina citada no fueron aportados. Es claro, que la procedencia de un gasto está sujeta a una serie de condiciones que debe valorar la Administración Tributaria y que van más allá de su simple registro contable, o un comprobante que no legitima por sí solo la deducibilidad del gasto para efectos fiscales como lo pretende el reclamante. Si y solo si, podrían considerarse gastos deducibles, siempre y cuando éstos cumplan con los requisitos anteriormente mencionados y que estén debidamente amparados en a la generación del ingreso gravable de la compañía…” (resaltados agregados); de lo resaltado y en general de todos los actos emitidos por la Autoridad Tributaria, considera este Órgano que esa Instancia explica con claridad y referencias documentales precisas y oportunas, que sobre las pruebas aportadas por la recurrente y que soportan el gasto por Comisiones rechazado, no logra distinguir y confirmar la pertinencia y relación del gasto indicado, con las ventas gravables realizadas por la sociedad contribuyente y si bien, hay un cumplimiento de formalidades jurídicas en los comprobantes que sustentan el gasto declarado, (aspecto que resalta la A Quo en sus resoluciones) dicha formalidad no logra por sí mismas suplir la falencia fáctica y es por esto que al no aportar la interesada en esa fase recursiva, mayor y mejor evidencia documental que logre demostrar con claridad la necesidad de los servicios de comisionistas en operaciones de compra y venta de fruta para las operaciones comerciales de la sociedad contribuyente, o bien, la relación específica entre las gestiones de cada comisionista con cada venta que le generó el pago de la comisión pactada, es que la Administración mantuvo su criterio de ajuste y así lo expone desde la Propuesta de Regularización No.ATSJE-SF-PD-086-22-2014-321-03 del 14 de noviembre del 2022 (folios No.436 al 447), criterio que a pesar de las observaciones de la interesada, considera este Despacho, no carece de la fundamentación técnica y Juridica, como lo quiere hacer ver la fiscalizada en este apartado de la incidencia alegada, de manera que el acto dictado cuenta con la debida motivación. Así, la A Quo en dicho análisis se ha enfocado en la obligatoria y comprobada relación del gasto deducible incurrido, con la generación de la renta gravable declarada, para lo cual le ha indicado a la recurrente como base legal del ajuste en gastos, los artículos 7 y 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y el Principio de Carga de la Prueba que establecen los artículos 140 y 185 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, por lo que concluye esta Sala que la incidencia alegada no resulta procedente. Finalmente, es criterio de este Tribunal que los argumentos de la apelante no son capaces de demostrar que se haya expuesto a un estado de indefensión, o que se tengan por violentadas normas fundamentales del procedimiento, que sean de tal carácter como para considerar la nulidad alegada, por lo que se rechaza la incidencia interpuesta.

Como se expone previamente, la Administración Tributaria, en el procedimiento de fiscalización de la declaración del Impuesto sobre la Renta de la sociedad contribuyente, correspondiente al período fiscal 2019, rechazó el gasto por concepto de Honorarios Profesionales, correspondiente a las comisiones pagadas a los señores [...], [...] y [...], por un total de ¢77.819.394,00 (setenta y siete millones ochocientos diecinueve mil trescientos noventa y cuatro colones), en tanto consideró que el gasto referido no estaba debidamente justificado y los soportes documentales no eran los adecuados para respaldar la deducibilidad declarada. Por su parte, la sociedad apelante expone que el ajuste planteado no es procedente, en tanto la intermediación de los comisionistas referidos, en los procesos de compra y venta de fruta, es necesaria, dada su experiencia en el mercado, además que el gasto declarado cuenta con los debidos respaldos documentales para así justificar el pago de comisiones y la necesidad de los servicios contratados (folios No.587 al 592, 617 al 621). Al respecto observa este Despacho que el tema de debate entre ambas es específicamente si el respaldo documental que soporta el gasto por comisiones pagadas a los señores [...], [...] y [...], es suficiente, pertinente e inherente para lograr justificar con certeza y claridad, la necesidad del gasto incurrido y que realmente el servicio de intermediación de los comisionistas se ejecutó y puede identificarse en forma específica e individualizada, con las facturas de ventas sobre las que se calcularon dichas comisiones. De esta manera, en función de lo establecido en los artículos 7 y 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y el artículo 12 de su Reglamento, debe tenerse presente que aunque el gasto declarado como deducible de la renta bruta, cuente con los comprobantes debidamente autorizados por la Administración Tributaria como respaldos documentales, igualmente debe demostrarse con claridad que el gasto declarado es necesario para la generación de rentas gravables, siendo obligatorio que la evidencia documental y contable que lo soporta, logre demostrar tal relación. En este sentido, explica la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia lo siguiente: “…VI. -Sobre la valoración de las pruebas en procesos tributarios. Principios aplicables. Ahora bien, como se ha indicado, la posible deducción de un determinado gasto o costo pende, no solo de su conexidad con la generación de rentas sujetas. Requiere además, de su acreditación en sede tributaria, sea, debe estar debidamente respaldada por los comprobantes correspondientes, que ha de aportar el contribuyente. Lo anterior viene establecido como requisito sine qua non por lo preceptuado en los numerales 7, 8, 9 de la Ley no. 7092, 11, 12 de su Reglamento. Aunado a ello, como se ha expuesto, no basta al obligado aportar comprobantes para justificar el gasto. Se impone como requisito complementario, que se encuentren debidamente autorizados por la Administración Tributaria. Por ello, al margen del tipo de documento que sea presentado para secundar la deducción y posterior liquidación del deber jurídico tributario, su sola presentación no permite suponer la demostración que en este ámbito corresponde al contribuyente. La validez de la deducibilidad autorrealizada por el sujeto pasivo está sujeta a la posterior comprobación que pueda realizar la Administración Tributaria, en los términos que estatuye el numeral 123 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Lo anterior supone la facultad del Fisco de analizar la correspondencia de esos comprobantes con los presupuestos que impone el Ordenamiento Jurídico para la procedencia de la deducción (sobre las implicaciones de esta función revisora, consúltese de esta Sala, sentencia 633 del 6 de septiembre del 2006 ya citada). Este cotejo busca desentrañar la realidad económica subyacente en la obligación tributaria y ponderar la adecuación del gasto al ligamen de necesidad, pero además, su efectiva demostración. Por ello, ante el rechazo que pueda dictar el Fisco por considerar que el gasto no se encuentra debidamente justificado, corresponde al obligado aportar las pruebas que justifiquen que el gasto es deducible. En definitiva, no basta que el gasto en sí esté vinculado con la generación de rentas gravables, para que pueda surtir ese efecto de reductor. Es imperativo que el contribuyente acredite su efectiva realización mediante los comprobantes debidamente autorizados por la Administración Tributaria, soportes que son elementales para comprobar la existencia real de la partida, pero además, para establecer su procedencia cuantitativa y cualitativa…” (Resoluciones 000214-F-S1-2008 de las ocho horas veinticinco minutos del 25 de marzo del 2008; 1439-2011 de las nueve horas veinte minutos del 24 de noviembre de 2011; 001230-F-S1-2013 de las diez horas treinta minutos del 19 de setiembre del 2013). En el caso de análisis, la A Quo cuestionó inicialmente que parte del cuerpo directivo de la sociedad contribuyente, compuesto por el señor [...], [...] y [...], también formara parte de sociedades que le venden fruta de exportación a la apelante, de acuerdo a datos de representación extraídos por la auditoria fiscalizadora del sistema SIIAT de la Dirección General de Tributación (folios No.010 y 011), aspecto por el que cuestiona la influencia y poder de negociación de comisionistas en el proceso de compra indicado, extremo que contesta la inconforme presentando prueba técnica especializada emitida por el Despacho [...], denominada “ [...] S.A.” que (folios No.543 al 546), exponiendo que es demostrable que las sociedades [...] S.A. y [...] S.A. son terceros y no compartían representantes legales, sin embargo, la citada prueba y el estudio de la Administración, sí confirman la vinculación con las empresas proveedoras [...] S.A., [...]S.A., [...] S.A. y [...] S.A. Expone la recurrente que pagó comisiones al señor [...], por su intermediación en la venta de fruta de la sociedad contribuyente a terceros, alegato que refuerza con nota emitida por el comisionista citado, dirigida a este Despacho, con fecha del 01 de noviembre del 2023, en la que ratifica las afirmaciones de la recurrente (folio No.594), sin embargo, observa este Despacho que la nota aportada, si bien describe empresas a las que vendió fruta la sociedad contribuyente con su intermediación y la tarifa de la comisión devengada, los datos expuestos son los mismos que la propia auditoría encargada recopiló en su fase de investigaciones material (folios No.410 al 416), por lo que la prueba aportada y referida no contesta cuestiones esenciales para entender y aceptar la comisión declarada como gasto, por ejemplo, ¿cómo se desarrolló la negociación realizada por el señor [...], con los clientes de la contribuyente? ¿cuáles y cuándo fueron las reuniones entre el señor [...] y la representación de la sociedad para establecer las condiciones de negociación y precios a pactar? ¿qué condiciones se le ofrecieron a los clientes para que aceptaran la venta de fruta? ¿con quienes se reunió o negoció el señor [...] y en qué fechas y cuáles son las pruebas documentales que verifican estas reuniones? Las facturas sobre las que se calculan las comisiones liquidadas que aporta la recurrente como prueba complementaria (folios No.261 a 263, 406 a 408, 475, 478) únicamente confirman la determinación de estas, pero no demuestran por sí mismas, cuáles fueron las gestiones concretas y verificables del comisionista y que el precio facturado, efectivamente sea producto de la negociación que debió haber realizado con los clientes de la recurrente, según las condiciones contractuales pactadas entre la contribuyente y el comisionista (folios No.359 a 362). En este sentido, la sociedad contribuyente hace especial énfasis en su defensa, de la prueba de los correos electrónicos del señor [...] que alega, no fueron debidamente valorados por la Instancia Fiscalizadora, pero que igualmente están incluidos en el expediente de análisis como prueba digital (folios No.475 y 478) y que consisten en 42 comunicaciones de este tipo, entre el señor [...], que realiza desde su cuenta privada […] a distintos funcionarios de la sociedad contribuyente y otros destinatarios, observando este Despacho que si bien se describen trámites de exportación y embarques, así como los destinos finales de los mismos y distintas instrucciones y gestiones que el comisionista comunica a la sociedad contribuyente, dichos correos no son acompañados de documentos digitalizados con la respectiva firma electrónica que denote la formalidad de los trámites. En detalle, observa esta Sala que los ocho correos con descripción “Contenedores Banano Semana XXX…”, denota una serie de datos de Número de Contenedor, Marchamo, Exportador, Finca, Consignatario, Fecha de Colocación, Transportista y Boleta, pero no plantea la recurrente la relación de estos datos con las facturas de venta sobre las que calculó las comisiones del señor [...]; seguidamente, los cinco correos con título “Facturación Semana XXX…” exponen referencias de empresas, cantidades, marcas y precios, pero son comunicaciones e informes sin ningún tipo de documento relacionado ni vinculación con comprobantes de venta; los siguientes dieciséis correos incluyen descripciones en archivos de los programas MS Excel y MS Word, de etiquetas de exportación y cuadros descriptivos de embarque y finalmente, los restantes trece correos son comunicaciones de datos y referencias sin ningún tipo de orden o secuencia que al igual que los contenidos en los otros correos del señor [...], no es posible vincular con datos específicos de ventas declaradas sobre las que se calcularon las comisiones declaradas, que son aportados por la sociedad contribuyente a la auditoría fiscalizadora mediante nota el 28 de octubre del 2022 (folios No.386 al 394). El Principio de la Carga de la Prueba previamente referido, implica que la evidencia de soporte de los gastos declarados, así como la aportada durante la fase de actuaciones materiales de la auditoría encargada, debe tener secuencialidad y coherencia con el efecto tributario que se declara, de manera que la Instancia Fiscalizadora, ante las pruebas aportadas, no debe “suponer” cuáles de los trámites y comunicaciones descritos en estos correos electrónicos, están relacionados a las facturas y comprobantes que soportan el pago de comisiones, sino que le corresponde a la parte contribuyente, de acuerdo a lo establecido en los artículos 140 y 185 del Código Tributario, demostrar su relación individualizada y específica de cada trámite descrito, con la correspondiente factura y a partir de este dato, establecer con claridad que el trámite realizado por el comisionista, fue producto de sus negociaciones, aspecto que no consigna el detalle aportado por la apelante y firmado digitalmente por su representante legal (folios No.406 a 409). Adicionalmente, la investigación de la Oficina de Origen expone que al señor [...] se le cancelaron comisiones de acuerdo con las facturas de venta que emitió la contribuyente y la cantidad de cajas de fruta que [...] vendió a sus clientes, donde intervino el comisionista en la negociación de la venta de la fruta (folio No.465), sin embargo, el contrato aportado por la interesada sobre los servicios del señor [...] y por el que se le pagan comisiones, indica que “…El objeto del presente contrato lo constituye la prestación de servicios de comisión por parte de EL COMISIONISTA, consistente en la búsqueda e intermediación en la compra de banano fresco, a ser adquirido y comercializado por LA EMPRESA (…) se encarga a el comisionista, la búsqueda de fruta para la eventual adquisición por parte de LA EMPRESA, la cual se reserva la decisión de comprar o no la fruta ofertada a través de la intermediación de EL COMISIONISTA…” (folio No.359), de manera que la prueba contractual no establece la determinación de comisiones por operaciones de venta como las que liquida la apelante al señor [...], siendo entonces razonable el criterio de la Instancia Fiscalizadora de no aceptar la deducibilidad declarada. En cuanto a los servicios de los señores [...] y [...], la información contenida en el sistema SIIAT de la que dispone la Instancia Fiscalizadora, en su categoría de declarantes, así como la emisión de los comprobantes electrónicos a su nombre (folios No.023, 264 al 267), confirma el cumplimiento de deberes formales propios de contribuyentes, pero como se menciona en el criterio jurisprudencial, dichas formalidades por sí mismas no obligan a la Autoridad Tributaria a aceptar la deducibilidad declarada, sea que al igual que en el caso del extremo anterior, se extrañan las pruebas documentales que confirmen los procedimientos de negociación, propuestas, reuniones entre partes y comunicación entre los comisionistas y la sociedad contribuyente, en la que se aclaren cuáles fueron las condiciones de compra de la fruta a comercializar, cotizaciones, ofertas, acuerdos, etc., según los servicios acordados contractualmente (folios No.366 al 369). Contrario a lo alegado por la recurrente, el rechazo de gastos declarados como deducibles por parte de la Administración Tributaria, en un procedimiento de comprobación y fiscalización, no se constituye en violación a los principios jurídicos de legalidad y reserva de ley, en tanto, por las disposiciones propias de los artículos 99, 103, 112, 116, 121, 123 y 124 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, esa Instancia puede evaluar los datos incluidos en las respectivas declaraciones y rechazarlos si considera que no cumple con los requisitos y parámetros legales establecidos en la normativa del Impuesto sobre la Renta. En el caso de análisis, si bien se reitera que las comisiones pagadas a los señores [...], [...] y [...] cuentan con las formalidades propias de comprobantes autorizados, declaraciones impositivas debidamente cumplidas en tiempo y forma y la confirmación de datos entre estas declaraciones, según la propia investigación de la Instancia Fiscalizadora, esa Dependencia rechaza igualmente las comisiones pagadas, por criterios de pertinencia y necesidad del gasto incurrido con la generación de rentas gravables, dado que la prueba documental aportada no logra demostrar estos requisitos, establecidos en el artículo 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de manera que si bien la recurrente manifiesta que los servicios de los comisionistas eran necesarios, dicha necesidad no se demuestra única y exclusivamente con el pago de facturas por los servicios recibidos. Por todo lo anteriormente indicado y al no ser la sociedad contribuyente capaz de aportar pruebas que desacrediten los cargos señalados por la Oficina de Origen, esta Sala no puede proceder en forma diferente a lo actuado previamente por la Administración Tributaria, porque como de forma reiterada se ha indicado, a pesar de que la contribuyente argumenta que sí aportó la prueba pero que no fue debidamente valorada, no logra probar dicho argumento y este Órgano Superior no puede apartarse de las probanzas y hallazgos, que de forma muy precisa, la Administración Tributaria sí referencia en sus ajustes, por lo que lo procedente es confirmar la resolución recurrida.

PLAZO DEL ARTÍCULO 163 DEL CÓDIGO DE NORMAS Y PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS. En el caso concreto a que se contraen las presentes diligencias y con fundamento en lo establecido en el artículo 87 del Reglamento de Procedimiento Tributario, en vista de que el Recurso de Apelación fue admitido mediante resolución MH-DGT-ATSJE-GER-SF-AR-AU-0050-2023 de las ocho horas y dos minutos del 10 de noviembre del 2023, comunicada a la interesada el día 15 de noviembre del mismo año mediante correo electrónico y que según lo dispuesto por el artículo 38 de la Ley de Notificaciones la persona quedará notificada al día “hábil” siguiente de la transmisión, es decir el día 16 de noviembre del 2023 se tendría por notificado dicho acto, en el que se le otorga un plazo de 30 días hábiles a partir del día siguiente de la notificación para que realice la defensa de sus derechos, ofreciendo o aportando prueba de descargo correspondiente, por lo que dicho plazo empezaría a correr el día 17 de noviembre del 2023, finalizando el día 15 de enero del 2024. No obstante, el día 21 de diciembre del 2023, la contribuyente presenta escrito de sustanciación de todos los extremos del recurso de apelación (folios No.603 al 625), por lo que de conformidad con el artículo 257 de la Ley General de la Administración Pública, los plazos se tienen por vencidos si antes de su fenecimiento se cumplen los actos para los que estaba destinado, de tal forma que el plazo de seis meses fijado en el artículo 163 del Código Tributario, empieza del 22 de diciembre del 2023 y finaliza el 22 de junio del 2024, período en el que se deben computar intereses y a partir del 23 de junio del 2024 y hasta la efectiva notificación de la presente resolución se entiende suspendido el cómputo de intereses en caso de retraso. Se advierte que este Tribunal únicamente se pronuncia sobre los intereses por la disposición contenida en el artículo 87 del Reglamento de Procedimiento Tributario y no hace observación alguna sobre plazos e intereses en fases anteriores.