TFA-250-S-2024 — JurisprudencIA TributarIA

TFA No.250-S-2024. TRIBUNAL FISCAL ADMINISTRATIVO. SALA SEGUNDA. San José, a las once horas cuarenta minutos del primero de agosto del año dos mil veintidós.-

Este Tribunal conoce del Recurso de apelación por inadmisión interpuesto por el señor [...], portador de la cédula de residencia número [...], en su condición de apoderado generalísimo sin límite de suma y con facultades para este acto de la Compañía [...] S.A. cédula de persona jurídica número 3-101-[...], en contra del Oficio No. MH-DGT-DGCN-DGIC-OF-0259-2024 del 17 de abril 2024, emitido por la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales (Expediente No.24-06-136).

RESULTANDO

1.- Mediante Oficio No. MH-DGT-DGCN-DGIC-OF-0259-2024 del 17 de abril de 2024, notificado el 18 de abril de 2024, la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales insta a la Compañía [...] S.A. a autoliquidar la sanción por morosidad por un monto de ¢ 141.557.965,23 que establece el artículo 80 bis del referido Código, mismas que se encuentran pendiente de gestionar, toda vez que aunado al cobro de intereses por las compensaciones realizadas, la normativa establece por el pago tardío del impuesto, la imposición de la sanción por morosidad, la cual debe autoliquidarse en el formulario D116 (autoliquidación de sanciones) por ATV; lo anterior es con el fin de no iniciar con el procedimiento sancionador que dispone el artículo 150 Código de Normas y Procedimientos Tributarios. ( Ver archivo “0012. MH-DGT-DGCN-DGIC-OF-0259-2024” Expediente Principal)

2.-Que el 31 de mayo de 2024 la Compañía [...] S.A., interpone formal Recurso de Apelación en contra del Oficio No. MH-DGT-DGCN-DGIC-OF-0259-2024 del 17 de abril de 2024, emitido por la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales. (Ver archivos 0014 y 0015 del Expediente Principal)

3.- Que mediante Auto No. MH-DGT-DGCN-DGIC-AU-0019-2024 de las ocho horas con veinticinco minutos del doce de junio de dos mil veinticuatro, notificado el 13 de junio de 2024, la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales resuelve: “…esta Dirección Tributaria procede a aclarar a la recurrente que, el escrito presentado, no tiene asidero legal, no existe una norma que permita la interposición del recurso de apelación contra un oficio informativo del resultado de la validación de una cuenta tributaria. Cabe indicar que los recursos en materia tributaria son taxativos, esto quiere decir que solo puede presentarse recurso cuando la ley indica que procede y contra aquellos actos que expresamente se indican. No es toda actuación administrativa la que puede ser recurrida, actos administrativos como el cuestionado, son irrecurribles e inimpugnables, en razón de que el procedimiento administrativo no admite la posibilidad de que se recurran documentos de esa naturaleza, pues carecen de la condición jurídica para ser recurridos. En cuanto al recurso de apelación se refiere, el Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en adelante Código Tributario, en el artículo 156 establece ese recurso taxativamente para las resoluciones administrativas referidas a los artículos 29, 40, 43, 102, 146 y párrafo final del artículo 168 (actualmente artículo 191). Tampoco existe norma que permita la interposición de un incidente de nulidad en contra de un acto como el que se indica, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 33.2 de la Ley Nº 9342 Código Procesal Civil, que reza: “Procedimiento de la nulidad… La nulidad de las resoluciones, por vicios intrínsecos a ellas, deberá alegarse concomitantemente con los recursos que quepan…”, norma de aplicación supletoria, según lo permite el artículo 155 del Código de Tributario, en este sentido al carecer de recurso el oficio impugnado no cabe nulidad alguna, mal haría esta Dirección Tributaria si diera trámite a un recurso de apelación improcedente para ante el Tribunal Fiscal Administrativo, siendo así lo pertinente es el archivo de las presentes diligencias. Sin perjuicio de lo indicado anteriormente, se coincide con lo señalado por la obligada tributaria en cuanto a la reversión efectuada de las compensaciones de créditos generados producto de las declaraciones rectificativas indicadas en su escrito, lo cual, obedeció al estudio y validación integral en los sistemas existentes en la Administración Tributaria (Tributación Digital, ATV y SIIAT) tomando en consideración la fecha de presentación de las declaraciones, las deudas y los créditos originadas en las mismas, que constan en su cuenta corriente tributaria, validación que, se efectuó dentro del plazo de prescripción que contempla el Código Tributario (artículos 43, 51, 53 del referido Código), de conformidad con las facultades otorgadas por el referido Código (artículos 99 y 44 del Código Tributario), para lo cual, se efectuaron los movimientos en la cuenta corriente aplicando los pagos por orden de antigüedad de las sumas insolutas, resultando deudas en los períodos de abril y mayo 2020, por concepto del IVA, por los montos de ¢61.206.659.00 y ¢169.526.501.00 respectivamente, de lo cual, de conformidad con lo establecido en el inciso 2) del artículo 171 del Código Tributario, se procedió a notificarle a la contribuyente, mediante el oficio N°MH-DGT-DGCN-DGIC-OF-0259-2024 de 17 de abril de 2024 …”. (Ver archivos 0019, 0020 y 0021 del Expediente Principal)

4.- Que mediante escrito presentado ante la Tribunal Fiscal Administrativo de fecha 17 de junio del 2024, la contribuyente interpone Recurso de Apelación por Inadmisión, en Oficio No. MH-DGT-DGCN-DGIC-OF-0259-2024 del 17 de abril 2024, emitido por la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales. (Folios 1 al 35)

5.- Que mediante INTER-IM-026-2024 del 27 de junio de 2024, notificada el mismo día, el Tribunal Fiscal Administrativo solicita a la Administración Tributaria de origen copia del expediente principal. (Folios 36 al 42)

6.- Que mediante Oficio No. MH-DGT-DGCN-DGCN-OF-0510-2024 de 28 de junio de 2024, la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales da respuesta a la INTER-IM-026-2024. (Folios 43 al 45)

7.-Que mediante oficio de la Presidencia de este Tribunal No.TFA-PRES-087-2024, del 8 de julio de 2024, emitida con motivo del permiso solicitado por la Presidente de la Sala Segunda, Susana Mejía Chavarría, se dispone que la integración de esta Sala se ha de completar con el Señor Harold Quesada Hernández, Presidente del Tribunal Fiscal Administrativo. (Folio 46)

8.- Que en los procedimientos han sido observadas las prescripciones de ley, y;

CONSIDERANDO

I.- OBJETO DEL RECURSO. La recurrente manifiesta como pretensión del recurso de apelación por inadmisión interpuesto, que se conozca el recurso presentado por el fondo. Se declare la nulidad absoluta por ilegal del Oficio No. oficio No. MH-DGTDGCN-DGIC-OF-0259-2024 del 17 de abril 2024. Se ordene a cualquier unidad administrativa y al Departamento de Cobro Judicial del Ministerio de Hacienda se abstenga de cobrar en relación con el presente asunto o decretar embargos judiciales o administrativos. (Folio 14)

II.- ARGUMENTOS DE LA CONTRIBUYENTE. Considera la contribuyente que: “… DE LA PROCEDENCIA DEL RECURSO DE APELACIÓN POR INADMISIÓN Mediante “Acto administrativo de archivo de recurso de apelación y petición de nulidad” No. MH-DGT-DGCN-DGIC-AU-0019-2024 de las 8:25 horas del 12 de junio de 2024, notificado el 13 de junio de 2024, la Administración Tributaria rechaza ad portas el recurso de apelación para ante este Tribunal Fiscal Administrativo interpuesto por mi representada el 31 de mayo de 2024, contra el oficio No. MH-DGT-DGCN-DGICOF-0259-2024 del 17 de abril 2024 que comunica la validación de cuenta de oficio y reversa las compensaciones validadas previamente por la Administración Tributaria. El fundamento de la Administración para rechazar ad portas el recurso es que a su criterio no existe norma que permita ni la interposición de recursos, ni la interposición de un incidente de nulidad en contra del acto administrativo aquí discutido, para lo cual se remite al numeral 156 del CNPT, indicando que los recursos que establece son taxativos para las resoluciones administrativas referidas en los artículos 29, 40, 43, 102, 146 y párrafo final del 168 (actualmente artículo 191) del CNPT. Cabe destacar que, con el rechazo ad portas la Administración no realiza en realidad un verdadero análisis de la procedencia del recurso, pues no toma en consideración que estamos frente a un acto administrativo que implicó la reversión de compensaciones anteriormente aplicadas por la Administración, que además computó (ilegalmente) intereses y realizó nuevas compensaciones de oficio. Así, si bien, estamos ante actuaciones completamente arbitrarias que violentan el Principio de Intangibilidad de los Actos Propios y que no siguieron un debido proceso para anular actos firmes (tema sobre el cual ampliaremos en apartados posteriores), lo cierto es que lo resuelto en el oficio sí tiene relación con lo contemplado en los artículo 40 y 43 del CNPT (que cita la propia Administración como susceptibles de ser impugnados con el recurso de apelación), los cuales disponen: “Artículo 40.- Plazo para pago Dentro de los plazos que fijen las leyes respectivas deben pagarse el tributo que se determine así como los pagos parciales establecidos en el artículo 22 de la Ley N.° 7092, Ley de Impuesto sobre la Renta, de 21 de abril de 1988, y sus reformas, de acuerdo con las declaraciones juradas presentadas por el contribuyente o el responsable, o con base en cualquier otra forma de liquidación efectuada por uno u otro, o la liquidación correspondiente a pagos parciales o retenciones. Cuando la ley tributaria no fije plazo para pagar el tributo debe pagarse dentro de los quince días hábiles siguientes a la fecha en que ocurra el hecho generador de la obligación tributaria. Todos los demás pagos por concepto de tributos resultantes de resoluciones dictadas por la Administración Tributaria, conforme al artículo 146 de este Código, deben efectuarse dentro de los treinta días siguientes a la fecha en que el sujeto pasivo quede legalmente notificado de su obligación. No obstante, en todos los casos los intereses se calcularán a partir de la fecha en que los tributos debieron pagarse, según las leyes respectivas. En los casos en que la resolución determinativa de la obligación tributaria o la que resuelva recursos contra dichas resoluciones se dicte fuera de los plazos establecidos en los artículos 146 y 163 de este Código, el cómputo de los intereses se suspenderá durante el tiempo que se haya excedido para la emisión de dichos actos. Cuando el exceso de dicho plazo se configure por conducta imputable a funcionarios, estos tendrán las responsabilidades señaladas en la Ley N.º 6227, Ley General de la Administración Pública”. (Resaltado no corresponde al original). “Artículo 43.- Pagos en exceso y prescripción de la acción de repetición 1.- Créditos por pagos indebidos: los contribuyentes y responsables tienen acción para reclamar la restitución de lo pagado indebidamente por concepto de tributos, sanciones e intereses. Solo se reconocerán intereses, si el pago fue inducido o forzado por la Administración Tributaria , en cuyo caso serán intereses del tipo establecido en el artículo 58. Dicho interés correrá a partir del día natural siguiente a la fecha del pago efectuado por el contribuyente. 2.- Créditos por pagos debidos: los contribuyentes y responsables tendrán acción para reclamar la restitución de los pagos debidos en virtud de las normas sustantivas de los distintos tributos que generen un derecho de crédito a su favor, pagos a cuenta, siempre que no exista deber de acreditación para el pago de nuevas deudas, según la normativa propia de cada tributo. En estos casos, la Administración deberá reconocer un interés igual al establecido en el artículo 58 de este Código, interés que correrá a partir de los tres meses siguientes a la presentación de la solicitud de devolución, si no se ha puesto a su disposición el saldo a favor que proceda de conformidad con la normativa propia de cada tributo. En todos los casos, la acción para solicitar la devolución o compensación prescribe transcurridos cuatro años a partir del día siguiente a la fecha en que se efectuó el pago, o desde la fecha de presentación de la declaración jurada de la cual surgió el crédito. Transcurrido el término de prescripción, sin necesidad de pronunciamiento expreso de la Administración Tributaria, no procede devolución ni compensación alguna por saldos acreedores. De previo a ordenar la devolución de un crédito, la Administración Tributaria podrá compensar de oficio, conforme se indica en el artículo 45 de este Código, en cuyo caso se restituirá el saldo remanente a favor, si existe”. (Resaltado no corresponde al original). Nótese que los artículos anteriores transcritos contemplan las compensaciones de oficio, así como el tema de los pagos que generan intereses. Se insiste, como se evidenció en los antecedentes, mi representada inicialmente requirió compensaciones producto de las declaraciones rectificativas presentadas, las cuales fueron debidamente validadas por la Administración en su momento. Sin embargo, en el acto aquí impugnado, la Administración revierte esas compensaciones y en su defecto calcula intereses desde el momento en que los tributos debieron pagarse (artículo 40 CNPT) por dineros que siempre estuvieron en las arcas del Estado, y finalmente vuelve a realizar compensaciones de oficio (artículo 43 CNPT). Por lo anterior, no lleva razón la Administración al indicar que no estamos frente a supuestos contemplados en el artículo 156 del CNPT, ya que lo resuelto (de manera ilegal) corresponde a actuaciones administrativas que conforme a la legislación tributaria pueden ser recurridas a través del recurso de apelación para conocimiento de este Tribunal. Pero, además, es importante tomar en consideración que el acto No. MH-DGT-DGCNDGIC-OF-0259-2024 objeto del presente recurso, no sigue ningún tipo de procedimiento regulado para anular actos firmes (compensaciones previamente validades por la Administración), sino que se trató de una actuación por la vía de hecho, en violación a los Principios de Intangibilidad de los Actos Propios, Debido Proceso y Legalidad. Negarse la posibilidad de recurrir dicho acto, el cual estaría causando estado a mi representada, ya que anula compensaciones previamente validades y además pretende el cobro por la suma de ₵372.319.026,00 por concepto de impuesto al valor agregado de los periodos abril 2020 y mayo 2020, violenta gravemente el Derecho de Defensa de la Compañía, en el tanto se le está impidiendo impugnar actuaciones unilaterales que a nuestro criterio resultan completamente ilegales y generan un perjuicio a la esfera jurídica de la Compañía. En suma, la Administración por vía de hecho realizó una determinación indebida de intereses y hasta de multa, lo cual no solo es una vía irregular, sino que, además, pretende violentar cualquier derecho de defensa, pues rechaza ad portas el recurso interpuesto por mi representada aún y cuando se está violentando sus derechos subjetivos, al imponerse un cobro de más de trescientos setenta millones de colones. Así, el rechazo ad portas implica que actos unilaterales de la Administración que dejan en completa indefensión a mi representada no puedan ser revisados ni recurridos, los cuales además afectan derechos subjetivos al imponerse el pago de impuestos, que a nuestro criterio resulta improcedente, violentándose las bases propias de un Estado de Derecho. Podrá notar este Tribunal que no sólo la Administración pretende determinar montos sin ninguna posibilidad de ser revisados por instancia superior, pero amenaza con proceder a ejecutar de manera forzosa dicho rubro en el rechazo ad portas que realiza. Por lo anterior, se solicita respetuosamente se admita el presente recurso para que sea conocido por este Tribunal Fiscal Administrativo. ⦁ DE LA NULIDAD POR ILEGAL DEL OFICIO NO. MH-DGT-DGCN-DGICOF-0259-2024 ⦁ VIOLACIÓN A LOS PRINCIPIOS DE CONFIANZA LEGITIMA, INTANGIBILIDAD DE LOS ACTOS PROPIOS Y CADUCIDAD DE LA REVERSIÓN Según acreditamos en los antecedentes del presente escrito, la Compañía presentó el 23 de noviembre de 2020 y el 18 de diciembre de 2020 solicitudes de compensación de los créditos generados producto de las declaraciones rectificativas indicadas en los antecedentes, las cuales fueron debidamente aceptadas y aplicadas a nivel de cuenta tributaria (acto administrativo favorable) por la Administración Tributaria. Pese a que estas compensaciones fueron aceptadas y aplicadas por la Administración, de forma completamente improcedente y en violación al Principio de Confianza Legitima mediante Oficio No. MH-DGT-DGCN-DGIC-OF-0259-2024 se revierten las compensaciones indicando la Administración que: Nótese como de oficio la Administración simplemente de manera unilateral reversó las compensaciones que ya habían sido aplicadas (según se evidenció en los antecedentes) y a partir de ello cobrar supuestos intereses desde el origen del crédito. Cabe destacar que no es cierto, como erróneamente lo afirma el oficio aquí discutido, que el sistema en el que se presentaron las referidas declaraciones rectificativas realizó de manera improcedente las compensaciones sin el respectivo cobro de intereses, pues es claro que no fue el sistema el que las realizó, sino que fue el propio ejecutivo tributario quien aprobó y aplicó las compensaciones solicitadas confirmando que no se generó ningún interés, según se demuestra en los antecedentes. Esta situación acredita que el Oficio No. MH-DGT-DGCN-DGIC-OF-0259-2024 violenta flagrantemente el Principio de Confianza Legitima y de Intangibilidad de los Actos Propios según se procede a desarrollar. Cabe destacar que sobre el Principio de Confianza Legítima la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia ha considerado que “tiene como presupuesto necesario que la Administración, mediante una o varias actuaciones, haya determinado el comportamiento del particular, quien puede presumir, con base en estas, la legitimidad de su conducta.” (Sentencia No. 093-2011 de las 9:05 del 3 de febrero de 2011). De lo anterior, es evidente que la Sala Primera reconoce que basta con la existencia de una actuación que haya determinado el comportamiento del contribuyente, para que pueda presumir que su conducta se encuentra apegada al Ordenamiento Jurídico. En igual sentido, el Tribunal Contencioso Administrativo mediante Sentencia No. 32-2019-IV de las once horas diez minutos del seis de mayo de dos mil diecinueve, sobre el tema particular dispuso: “El principio de confianza legítima.- Señala que este Principio es aplicado no solo cuando se produce uno de cualquiera de los tipos de convicción psicológica en el administrado, sino que su principal supuesto de aplicación es cuando nos encontramos ante signos externos producidos por las Administraciones Públicas, lo suficientemente concluyentes para que induzcan razonablemente al particular a confiar en la legalidad de la actuación administrativa. Que basta la existencia de actuaciones materiales de la Administración que orienten el comportamiento de los administrados, para que el Principio resulte aplicable; sin que se requiera ser titular de un derecho subjetivo” (…). (Resaltado no corresponde al original). Así, el ejecutivo tributario reconoció que el dinero estaba en las arcas del Estado desde el momento en que se realizaron las importaciones, razón por la cual conforme al artículo 57 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios (en adelante CNPT) no se verificó un pago fuera de término y por tanto no correspondía contabilizar intereses, lo que implicó una actuación de la Administración que orientó a mi representada al no pago de intereses y multas respecto de las solicitudes de compensación. Asimismo, el oficio objeto del recurso violenta gravemente el Principio de Intangibilidad de los Actos Propios, pues a pesar de existir actos administrativos del funcionario de la Administración Tributaria que confirmaban la aceptación de la aplicación de las solicitudes de compensación conforme al artículo 45 del CNPT (acto administrativo de aplicación de la compensación), de forma unilateral se reversa dichos actos tiempo después y se emite un oficio que pretende desconocer tales actuaciones. Sobre el Principio de Intangibilidad de los Actos Propios, la Sala Constitucional mediante resolución No. 2016-011813 de las 9:05 horas del 19 de agosto de 2016, dispuso: “II.- CARÁCTER DEL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO ORDINARIO NECESARIO PARA EFECTUAR LA REVISIÓN O ANULACIÓN DE OFICIO DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS FAVORABLES PARA EL ADMINISTRADO. Esta Sala ha declarado reiteradamente que las Administraciones Públicas y sus órganos pueden anular de oficio actos administrativos declaratorios de derechos para el administrado, aunque ello constituya una excepción calificada a la doctrina de la inderogabilidad de los actos propios y favorables para el administrado o del principio de intangibilidad de los actos propios. En este sentido, si bien la regla general es que la Administración Pública respectiva no puede anular un acto declaratorio de derechos para el administrado, existen excepciones como la anulación o revisión de oficio y la revocación. Para ese efecto, la Administración Pública, como principio general, debe acudir, en calidad de parte actora y previa declaratoria de lesividad del acto a los intereses públicos, económicos o de otra índole, al proceso de lesividad. Ahora bien, al tenor de la redacción actual del numeral 173 de la Ley General de la Administración Pública, un ente u órgano público bien puede anular en vía administrativa un acto declaratorio de derechos para el administrado, pero lesivo para los intereses públicos o patrimoniales de la primera, sin necesidad de recurrir al proceso contencioso administrativo de lesividad. Dispone dicho numeral: “Artículo 173.- 1) Cuando la nulidad absoluta de un acto declaratorio de derechos sea evidente y manifiesta, podrá ser declarada por la Administración en la vía administrativa, sin necesidad de recurrir al contencioso-administrativo de lesividad, previsto en el Código Procesal Contencioso-Administrativo, previo dictamen favorable de la Procuraduría General de la República; este dictamen es obligatorio y vinculante. Cuando la nulidad absoluta verse sobre actos administrativos directamente relacionados con el proceso presupuestario o la contratación administrativa, la Contraloría General de la República deberá rendir el dictamen. En ambos casos, los dictámenes respectivos deberán pronunciarse expresamente sobre el carácter absoluto, evidente y manifiesto de la nulidad invocada. 2) Cuando se trate de la Administración central del Estado, el ministro del ramo que dictó el respectivo acto deberá declarar la nulidad. Cuando se trate de otros entes públicos o Poderes del Estado, deberá declararla el órgano superior supremo de la jerarquía administrativa. Contra lo resuelto cabrá recurso de reposición o de reconsideración, en los términos del Código Procesal Contencioso-Administrativo. 3) Previo al acto final de anulación de los actos a que se refiere este artículo, la Administración deberá dar audiencia a las partes involucradas y cumplir con el debido procedimiento administrativo ordinario dispuesto en esta Ley. 4) La potestad de revisión oficiosa consagrada en este artículo, caducará en un año, a partir de la adopción del acto, salvo que sus efectos perduren. 5) La anulación administrativa de un acto contra lo dispuesto en este artículo, sea por omisión de las formalidades previstas o por no ser absoluta, evidente y manifiesta, será absolutamente nula, y la Administración estará obligada, además, al pago por daños, perjuicios y costas; todo sin perjuicio de las responsabilidades personales del servidor agente, de conformidad con el segundo párrafo del artículo 199. 6) Para los casos en que el dictado del acto administrativo viciado de nulidad absoluta, evidente y manifiesta corresponda a dos o más ministerios, o cuando se trate de la declaratoria de nulidad de actos administrativos relacionados entre sí, pero dictados por órganos distintos, regirá lo dispuesto en el inciso d) del artículo 26 de esta Ley. 7) La pretensión de lesividad no podrá deducirse por la vía de la contrademanda ”. En estos supuestos, la Administración Pública respectiva —autora del acto que se pretende anular o revisar—, de previo a la declaratoria de nulidad, debe abrir un procedimiento administrativo ordinario en el que se deben observar los principios y las garantías del debido proceso y de la defensa, la justificación de observar ese procedimiento está en que el acto final puede suprimir un derecho subjetivo del administrado (artículo 308 de la Ley General de la Administración Pública), en el entendido de que durante la sustanciación del procedimiento ordinario, resulta indispensable recabar previamente un dictamen de la Procuraduría o de la Contraloría, que debe pronunciarse, expresamente, sobre el carácter absoluto, manifiesto y evidente de la nulidad (artículo 173, inciso 1, de la Ley General de la Administración Pública). Si el dictamen de la Procuraduría o de la Contraloría Generales de la República es desfavorable, en el sentido de que la nulidad absoluta del acto administrativo no es evidente y manifiesta, la respectiva Administración Pública se verá impedida, legalmente, para anular el acto en vía administrativa y tendrá que acudir, irremisiblemente, al proceso ordinario contencioso administrativo de lesividad. El dictamen de los dos órganos consultivos citados es vinculante para la administración respectiva en cuanto al carácter evidente y manifiesto de la nulidad. Sobre este punto, el artículo 183, inciso 3°, de la Ley General de la Administración Pública preceptúa que “Fuera de los casos previstos en el artículo 173 de este Código, la Administración no podrá anular de oficio los actos declaratorios de derechos en favor del administrado y para obtener su eliminación deberá acudir al proceso de lesividad, previsto en el Código Procesal Contencioso-Administrativo”. Tan así es, que la revisión oficiosa o anulación con quebranto de los requisitos legales referidos “ sea por omisión de las formalidades previstas o por no ser la nulidad absoluta evidente y manifiesta” (v. gr. que el dictamen sea desfavorable, que no se recabó el dictamen o que no se abrió un procedimiento administrativo ordinario) es absolutamente nula y hace responsable por los daños y perjuicios provocados tanto a la Administración Pública como al funcionario (artículo 173, inciso 5, ibidem). Por lo tanto, es evidente que este tipo de procedimiento tiene un carácter profundamente diferente a cualquier otro que la Administración inicie para ejercitar su potestad disciplinaria, puesto que su propósito no es el investigar alguna conducta reprochable que se le endilga al administrado con el fin de imponerle una sanción, sino solamente establecer la nulidad del acto que le otorgó derechos”. (Resaltado no corresponde al original). En el presente asunto, quedó evidenciado que la Administración mediante el Oficio No. MH-DGT-DGCN-DGIC-OF-0259-2024, firmado por el subdirector del Departamento de Gestión Tributaria de Industria y Comercio de Grandes Contribuyentes Nacionales, reversa sin seguir ningún tipo de procedimiento, ni garantías para el contribuyente y de forma completamente unilateral los actos administrativos favorables de aplicación de las compensaciones realizadas anteriormente por el ejecutivo tributario. Además de dicha arbitrariedad, nótese que el Oficio No. MH-DGT-DGCN-DGICOF-0259-2024 se emitió fuera del plazo de caducidad que establece el artículo 173 inciso 4) de la Ley General de la Administración Pública (en adelante LGAP), ya que había transcurrido sobradamente el plazo de un año desde el momento en que se aplicaron las compensaciones, de forma tal que la acción para revisar dichas compensaciones y anularlas se encontraba caduca y así se solicita sea declarada.⦁ IMPROCEDENCIA DEL COBRO DE INTERESES POR CRÉDITOS QUE SE ENCONTRABAN EN LAS ARCAS DEL ESTADO CON ANTERIORIDAD Según se indicó anteriormente, la Administración de forma unilateral y sin seguir ningún tipo de procedimiento con garantías para el contribuyente, revisa y revierte de manera improcedente las compensaciones realizadas producto de las rectificaciones de las declaraciones del IVA indicadas en los antecedentes. Lo anterior por cuanto considera que en aquellos meses en los que el impuesto en las declaraciones rectificativas fue mayor al pagado originalmente, se debió pagar intereses desde el origen del crédito. Cabe destacar que, las declaraciones rectificativas presentadas dieron como resultado los siguientes aumentos y disminuciones: Nótese como en todo momento el crédito generado siempre es mayor al débito, es decir, siempre hubo dinero con anterioridad en las arcas del Estado para cubrir los aumentos en los impuestos que se generaron en los periodos: febrero 2017, mayo 2017, octubre 2017, noviembre 2017, enero 2018, marzo 2018, mayo 2018, setiembre 2018, diciembre 2018. Así, aún y cuando las declaraciones rectificativas se realizarán el 11 y 17 de noviembre y 16 y 17 de diciembre del año 2020, lo cierto es que el monto de impuesto en exceso cancelado y utilizado para pagar las obligaciones respecto de las cuales se solicita la compensación YA SE ENCONTRABA EN LAS ARCAS DE HACIENDA. Incluso es importante indicar que el dinero se encontraba con mucha más anterioridad en las arcas del Estado, ya que las rectificaciones son producto de una revisión del total de importaciones por mes, lo que implica que el IVA se pagó desde el momento en que se realizaron dichas importaciones. Tal situación se confirma en los correos electrónicos aportados como prueba, en los cuáles se responde a la consulta del Ejecutivo Tributario en relación con el origen de las rectificaciones, tema que no fue en ningún momento controvertido, veamos: Por ello, no existe la posibilidad de interpretar que, como resultado de las declaraciones rectificativas, el saldo a favor se trata de dinero que ingresó hasta la fecha de la rectificación, pues desde el momento de cada una de las importaciones el crédito fiscal siempre fue mayor con anterioridad a los meses en que se generó un débito en las rectificativas. Nótese que de haberse rectificado únicamente la declaración de octubre del 2016, el Estado, ante la eventual solicitud de la Empresa hubiera tenido que desembolsar la suma de ₡42.870.241,00 cancelada de más, ya que el dinero estaba en las arcas del Estado desde el momento de cada una de las importaciones, es decir, incluso con anterioridad a la declaración original. Se insiste, de la simple revisión del Anexo 1, es claro que en todo momento el crédito fue mucho mayor, a los periodos que generaron débito y que este crédito se generó con anterioridad. Reiteramos, que el impuesto utilizado para compensar las sumas de dinero determinadas para los meses de febrero 2017, mayo 2017, octubre 2017, noviembre 2017, enero 2018, marzo 2018, mayo 2018, setiembre 2018, diciembre 2018, se encontraban en las arcas de Hacienda, con lo cual no se generó ningún tipo de pago tardío del impuesto respecto de tales periodos, sino que se redistribuyó su uso. Sobre el particular, es importante traer a colación lo dispuesto en el artículo 57 del CNPT, que dispone en relación con la generación de intereses: “Artículo 57.- Intereses a cargo del sujeto pasivo. Sin necesidad de actuación alguna de la Administración Tributaria, el pago efectuado fuera de término produce la obligación de pagar un interés junto con el tributo adeudado. Esta obligación también se produce cuando no se realicen pagos parciales conforme al artículo 22 de la Ley N.º 7092, Ley de Impuesto sobre la Renta, de 21 de abril de 1988, y sus reformas. Mediante resolución, la Administración Tributaria fijará la tasa del interés, la cual deberá ser equivalente al promedio simple de las tasas activas de los bancos estatales para créditos del sector comercial y, en ningún caso, no podrá exceder en más de diez puntos de la tasa básica pasiva fijada por el Banco Central de Costa Rica. (…)” (Resaltado no corresponde al original). Nótese como el Legislador es claro en disponer que los intereses se generan cuando a un “pago fuera de término”, es decir, los intereses están vinculados al deber material del contribuyente (pago) y no al deber formal (presentación de la declaración). Esto es así toda vez que el instituto propio de los intereses requiere para su generación la tardanza en un pago que implicó una imposibilidad para la parte de utilizar el dinero en un periodo de tiempo. En este punto, resulta de especial relevancia remitirnos a la definición propia de los intereses. En este sentido, es importante considerar que toda tasa de interés consta de dos componentes: ⦁ Componente de actualización: Se refiere a la compensación que cubre la depreciación del dinero por efecto de la inflación. Esto se conoce como la actualización monetaria, que es precisamente la indexación del monto principal para que este sea traído al valor actual. Trata de compensar la pérdida del valor del dinero por el transcurso del tiempo. ⦁ Componente de Rentabilidad: Se refiere al interés real (también conocido como interés neto) que es precisamente la tasa de rentabilidad real que compensa el riesgo de insolvencia y la pérdida de liquidez. Se trata de un componente con carácter más indemnizatorio. Sobre la figura del interés la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia en Sentencia No. 000414-F-S1-2015, de las 11 horas del 9 de abril de 2015, motivó: “Esta Sala sobre la indexación y los intereses ha manifestado, “…Al respecto, debe recordarse que la indexación es un mecanismo de actualización por la pérdida del valor de la moneda por la inflación en el caso de obligaciones dinerarias, por ello se utiliza el Índice de Precios al Consumidor (IPC) para realizar su cálculo. Mientras que, los intereses, compensan el costo de oportunidad que tuvo que soportar el acreedor que no recibió el dinero debido durante el plazo del incumplimiento; su otorgamiento está sujeto al principio dispositivo, es decir, depende de la solicitud expresa del interesado que restringe el actuar del órgano jurisdiccional. En aras de conseguir la reparación integral, tratándose de un menoscabo ocasionado por una deuda dineraria, es factible reconocer intereses cuando exista demora por parte del deudor, en este caso, de la Administración, ya que es una consecuencia lógica y legal del incumplimiento. Queda claro entonces que se trata de dos institutos distintos, cuya naturaleza no se puede asimilar (sobre este tema, se puede consultar el voto de esta Sala no. 557-S1-F-2010 de las 10 horas 10 minutos del 6 de mayo de 2010). (…). En esa línea, se debe indicar que la pretensión de reconocimiento de la indexación, así como de los intereses, conforme al principio constitucional de reparación integral del daño, es de recibo. Esta Cámara ha considerado sobre el particular: “IX.-[...] la indexación como tal, cobra sentido esencialmente respecto de las obligaciones dinerarias, sobre las que no existe duda en su procedencia, sin exclusión, claro está, de los perjuicios correspondientes, pues ha de quedar claro que se trata de extremos diferentes e independientes” (sentencia no. 519 de las 16 horas 10 minutos del 20 de julio de 2005). (…) Con todo, ante el desajuste económico que supone la presente deuda dineraria, el otorgamiento de intereses desde el incumplimiento compone una medida que busca compensar la indisponibilidad del dinero en el momento oportuno, y que permite reconocer al acreedor de la obligación el factor deflacionario a fin de que la deuda se cancele a valor presente (siempre que no se hubieren indexado, pues en tal caso, el interés a reconocer no sería el legal, sino un interés neto o puro, derivado de la diferencia entre el interés legal y el índice de inflación), más un margen de utilidad que hubiera tenido de haber contado con el monetario cuando correspondía. Se trata del reconocimiento de los perjuicios económicos que se han provocado [...]” (sentencia no. 736 de las 14 horas 55 minutos del 8 de octubre de 2007, mencionada en la no. 1053 de las 13 horas 55 minutos del 8 de octubre de 2009 y en la no. 248 de las 8 horas 55 minutos del 10 de marzo de 2011). (…) En suma, esta Sala ha aceptado el pago de la indexación (reconocimiento del factor deflacionario) junto con un interés que se le ha denominado neto o puro (porcentaje de utilidad), ya que por su naturaleza constituyen aspectos distintos y autónomos que no son excluyentes. Mediante la primera, se reconoce la pérdida en el valor monetario sufrido en un determinado período, y por razón de los segundos, otorga las ganancias dejadas de percibir en igual lapso. Sobre la procedencia del otorgamiento de los intereses netos o puros y la indexación, puede consultarse, además, la sentencia número 902 de las 9 horas 55 minutos del 31 de julio de 2012.” (sentencia no. 1282 de las 9 horas 5 minutos del 11 de octubre de 2012)”. (Resaltado no corresponde al original). De lo anterior es claro que la figura del interés surge bajo dos presupuestos: ⦁ Compensar la indisponibilidad del dinero en el momento oportuno por parte del acreedor. ⦁ Compensar el valor del dinero en el tiempo (componente de actualización). Ambos presupuestos implican que el acreedor no tuvo a su disposición el dinero en un periodo de tiempo específico y por tanto surge el interés como una compensación o indemnización. Sin embargo, para que surja el interés es requisito necesario precisamente que el dinero no esté en disposición del acreedor, lo que no se da en el presente asunto toda vez que se ha demostrado que los créditos (dinero de más pagado por mi representada a favor de la Administración y en posesión de la administración), siempre fueron anteriores y mayores a los débitos. Ahora bien, en este mismo sentido la Procuraduría General de la República mediante Dictamen C-198-2004, dispuso que el interés corriente incorporado en el artículo 57 del CNPT y la sanción del artículo 80 bis, son consecuencias del NO pago oportuno de los tributos, pese a que ambos tienen un tratamiento diferente. Al respecto dispuso expresamente que: “ (…)Específicamente, en lo que se refiere a las consecuencias del no pago oportuno de tributos, nuestro ordenamiento prevé (entre otras medidas) la imposición, a cargo del contribuyente, de dos tipos de interés, el corriente y el moratorio. Cabe indicar que la naturaleza de uno y otro es distinta. Los intereses corrientes tienen una connotación eminentemente indemnizatoria, debido a que su objetivo es restituir al sujeto acreedor del tributo las sumas que presuntamente le habría generado el dinero si hubiese sido cancelado oportunamente. Los intereses moratorios, por su parte, tienen una connotación sancionatoria, pues su finalidad básica, más que resarcir el daño causado, consiste en castigar y desincentivar una conducta que se considera inconveniente.(…)” (Lo resaltado es nuestro).Por su parte en el Dictamen C-176-2002 la Procuraduría señaló: “(…) Al tener los intereses por pago tardío carácter indemnizatorio, a la Administración Tributaria le bastará tan solo con acreditar que el pago fue efectuado en forma tardía, para que sin ninguna otra actuación, surja la obligación de pagar el interés correspondiente.(…)” (Lo resaltado es nuestro).Se insiste, conforme a lo transcrito se les asigna a los intereses establecidos en el artículo 57 del CNPT una naturaleza indemnizatoria, precisamente por verificarse un pago tardío de la cuota tributaria, es decir, una falta de disposición del dinero por parte del Estado. Sin embargo, si el dinero siempre estuvo en posesión del Fisco, quien pudo en todo momento disponer de él, no surge en ningún momento la figura de los intereses, por lo que pretender su cobro resulta no solo irrazonable, sino que contrario a la lógica y a la técnica (artículo 16 LGAP).Como corolario, el artículo 57 del CNPT establece que los intereses se generan sin necesidad de actuación alguna de la Administración Tributaria cuando se haya realizado un pago fuera de término. En ese sentido, dado que el dinero utilizado para compensar tales periodos YA estaba en poder del Estado, es claro que no se da el presupuesto de hecho para su generación. Ahora bien, se debe contemplar que según lo dispuesto en el artículo 35 del CNPT, los medios de extinción de las obligaciones tributarias son entre otros: el pago y la compensación. De esta manera, los artículos 36 y 45 del CNPT definen respectivamente en qué consiste cada concepto. En el caso del artículo 45, se define la compensación como la operación que realiza el contribuyente que tenga a su favor créditos líquidos y exigibles por concepto de tributos podrá solicitar que se le compensen con deudas de igual naturaleza. Lo anterior implica, que en el caso de la compensación se reconoce la existencia de un saldo a favor, es decir, de tributos cancelados con anterioridad y que se encuentran disponibles en la cuenta tributaria del contribuyente. Así, verificada la existencia del saldo respecto del cual se solicita pagar deudas de periodos posteriores, no se admite la posibilidad de considerar la existencia de un pago tardío. Tema que incluso fue debidamente aceptado por el ejecutivo tributario según se demostró en los antecedentes, pero que de forma improcedente se desconoce en el oficio que se recurre. Es evidente que el presente asunto debe analizarse a partir de los Principios de Lógica, Razonabilidad y Justicia que desarrollan los artículos 15 y 16 de la LGAP y que son de aplicación obligatoria para la Administración. Pese a la claridad de lo expuesto, la Administración Tributaria cobró a mi representada intereses al considerar que medió un supuesto “pago tardío” de las obligaciones que se originó al momento de presentarse las declaraciones rectificativas, y pretende calcular intereses de la siguiente manera: Con ello, desconoce las compensaciones ya realizadas y aplicadas por el ejecutivo tributario anterior, y de forma arbitraria e improcedente realiza nuevas compensaciones aplicando el monto por intereses. Finaliza señalando que después de aplicar las compensaciones con los supuestos intereses, quedaría pendiente de pago los siguientes periodos: Es claro que, el oficio que se recurre pretende cobrar intereses por dinero que ya se encontraba desde el monto de la importación en posesión del Estado, con el fin de enriquecer sin causa las arcas del Estado. Se insiste no se genera intereses por dineros que el acreedor (Estado) ha tenido en todo momento a su disposición, simplemente es contrario a la figura propia del interés, a la lógica, a la técnica y a la razonabilidad. Ahora bien, no solo era improcedente el cálculo de intereses realizado porque la figura de intereses nunca surgió al estar el crédito siempre en posesión y disposición del Fisco, sino que además el cálculo que realiza el oficio es incorrecto ya que no toma en consideración que mi representada se acogió a la Ley de Alivio Fiscal ante la Pandemia del Covid (Ley N. 9830) para los meses de marzo, abril y mayo 2020 (se adjuntan correos y cartas de compensación de estos meses). No obstante, pese a que mi representada se acogió a dicha Ley, en el oficio aquí discutido se computa intereses sin tomar en cuenta esta situación, por lo que su cálculo no solo es improcedente, sino que ilegal. Por lo expuesto, hemos demostrado la nulidad del oficio No. MH-DGT-DGCN-DGICOF-0259-2024 del 17 de abril 2024 al cobrar de manera ilegal los intereses. ⦁ ILEGALIDAD DE LA SANCIÓN POR MOROSIDAD El Oficio No. MH-DGT-DGCN-DGIC-OF-0259-2024 calcula y pretende el pago de una sanción por morosidad por un monto de ¢ 141.557.965,23, con base en el artículo 80 bis del CNPT. Lo anterior resulta completamente improcedente en el tanto se está pretendiendo el pago de una sanción impuesta de forma automática sin seguir el debido proceso, lo que implica una violación al derecho de defensa. Sobre el particular, la Sala Constitucional ha venido siguiendo una línea jurisprudencial que demarca con claridad el deber que tienen los órganos públicos cuando ejercen el poder punitivo del Estado, de respetar los criterios de legalidad, tipicidad y culpabilidad penales, veamos: “IV.-Principios que rigen el sistema sancionatorio administrativo. (…) Tanto las normas sancionatorias administrativas como las penales poseen una estructura y funcionamiento similar: la verificación de la conducta prevista produce como consecuencia jurídica una sanción. (…) Siendo innegable que las sanciones administrativas ostentan naturaleza punitiva, resulta de obligada observancia, al menos en sus líneas fundamentales, el esquema de garantías procesales y de defensa que nutre el principio del debido proceso, asentado principalmente en el artículo 39 de la Constitución Política, pero que a su vez se acompaña de las garantías que ofrecen los artículos 35, 36, 37, 38, 40 y 42 también constitucionales. Así, ya esta Sala ha señalado que "todas esas normas jurídicas, derivadas de la Constitución Política como modelo ideológico, persiguen ni más ni menos que la realización del fin fundamental de justicia que es el mayor de los principios que tutela un Estado de Derecho, en la que se incluyen reglas -principios generales- que tienen plena vigencia y aplicabilidad a los procedimientos administrativos de todo órgano de la Administración, se reitera, pues, los principios que de ella se extraen son de estricto acatamiento por las autoridades encargadas de realizar cualquier procedimiento administrativo que tenga por objeto o produzca un resultado sancionador."(Resolución No 1484-96)(…). Así, la tendencia inequívoca de este Tribunal ha sido pronunciarse a favor de la aplicación, aunque ciertamente con variaciones, de los principios rectores del orden penal al derecho administrativo sancionador, de manera que resultan de aplicación a las infracciones administrativas mutatis mutandis los principios de legalidad, tipicidad y culpabilidad propios de los delitos." (Sentencia 2000-08193 de las quince horas cinco minutos del trece de setiembre del dos mil)” (El resaltado es nuestro). (Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, Resolución No.02057-216, de las 9:05 horas del 12 de febrero del 2016) En este sentido, el régimen de responsabilidad subjetiva sancionador (artículo 39 constitucional) corresponde una garantía para el contribuyente, pues prohíbe a los órganos públicos sancionar sin que de previo se haya acredito de forma fehaciente que la conducta es típica, antijuridica y culpable y por tanto lo suficientemente reprochable. En otras palabras, la responsabilidad derivada de un ilícito sólo se podrá atribuir a un sujeto si, ante el hecho típico de ley y antijurídico, les es demostrada la participación personal mediante un juicio de reproche. Se trata de la intervención del sujeto investigado en una conducta tipificada y sancionada, generándose así la situación de responsabilidad. Este juicio de reproche se materializa efectivamente cuando el órgano sancionador analiza los componentes de la culpabilidad en materia penal, que son (a) la capacidad de culpabilidad, (b) el conocimiento actual o potencial del injusto y (c) la exigibilidad de otra conducta. Mi representada considera que la sanción es improcedente no solo por haberse puesto de manera automática, sino porque además la conducta no es típica, antijuridica ni culpable. Nótese que incluso ni siquiera se cumple con el tipo sancionador establecido en el artículo 80 bis del CNPT que dispone: “Artículo 80 bis.- Morosidad en el pago del tributo. Los sujetos pasivos que paguen los tributos determinados por ellos mismos, después del plazo fijado legalmente, deberán liquidar y pagar una multa equivalente al uno por ciento (1%) por cada mes o fracción de mes transcurrido desde el momento en que debió satisfacerse la obligación hasta la fecha del pago efectivo del tributo. Esta sanción se aplicará, también, en los casos en que la Administración Tributaria deba determinar los tributos por disposición de la ley correspondiente. Esta sanción se calculará sobre la suma sin pagar a tiempo y, en ningún caso, superará el veinte por ciento (20%) de esta suma. No se aplicará la sanción ni se interrumpirá su cómputo cuando se concedan los aplazamientos o fraccionamientos indicados en el artículo 38 del presente Código.” (Resaltado no corresponde al original). Es claro que para que se genere la sanción debe haber un PAGO tardío, situación que como se evidenció en apartado anteriores es inexistente en este caso, por lo que se rechaza la sanción que se pretende imponer.” (Folio de 5 al 14)

III.- CRITERIO DE ESTE TRIBUNAL. En la sustanciación y trámite del presente recurso se deben aplicar las disposiciones contenidas en el artículo 157 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, el cual establece: “Artículo 157.- Apelación de hecho. Denegada una apelación por la Administración Tributaria, el interesado puede acudir ante el Tribunal Fiscal Administrativo y apelar de hecho. En la sustanciación y trámite de dicha apelación se deben aplicar en lo pertinente las disposiciones de los artículos 877 a 882, ambos inclusive, del Código de Procedimientos Civiles”. Conforme la citada normativa son de aplicación, en lo pertinente, las disposiciones contenidas en los artículos 68 y siguientes del Código Procesal Civil, Ley N°9342, que al efecto disponen: “Artículo 68.- Apelación por inadmisión. 68.1 Procedencia y plazo. Procederá el recurso de apelación por inadmisión contra la resolución que deniegue un recurso de apelación. Deberá presentarse en el acto si se le denegó en audiencia o, dentro del tercer día, si se trata de una resolución escrita. 68.2 Requisitos y procedimiento. La gestión deberá realizarse ante el mismo tribunal que denegó el recurso y expresará con claridad las razones por las cuales se estima ilegal la denegatoria. Cuando la apelación por inadmisión se refiera a la denegatoria de una apelación que debió admitirse con efecto diferido, el tribunal de primera instancia se limitará a permitir la interposición del recurso de apelación por inadmisión, el que quedará reservado para que sea resuelto y tomado en consideración en el momento en que el superior se pronuncie sobre el recurso interpuesto contra la sentencia definitiva, siempre que subsista el interés del apelante por inadmisión. Cuando se refiere a la denegatoria de una apelación que debió admitirse en efecto no diferido, alegada la apelación por inadmisión, el tribunal de primera instancia remitirá el expediente al superior de forma inmediata. 68.3 Efectos de la interposición y resolución. La interposición del recurso de apelación por inadmisión no suspende el curso normal del procedimiento, salvo que el tribunal disponga expresamente lo contrario. Si la apelación fuera improcedente, el superior confirmará el auto denegatorio. Si la declara procedente, revocará el auto denegatorio y admitirá la apelación. Sin necesidad de resolución expresa, las partes deberán comparecer ante el superior a hacer valer sus derechos dentro del quinto día.” Si bien con la emisión del nuevo Código Procesal Civil, Ley N°9342, fueron eliminadas una serie de formalidades procesales requeridas previamente, es claro que el recurso de apelación por inadmisión se mantiene como un remedio procesal para que el ad quem pueda revisar las actuaciones del a quo, a fin de verificar si la admisión del recurso de apelación fue correcta o incorrectamente resuelta, de manera que el superior pueda, declarada con lugar la apelación por inadmisión, revocar el auto denegatorio y en su lugar, admitir la apelación, para lo cual se hace necesario cumplir con algunos elementos legalmente establecidos al efecto. En ese sentido, esta Sala observa que en el caso de autos, de los hechos manifestados por la contribuyente y tomados en cuenta para el dictado de la presente resolución, que el acto sobre el cual se basa la interposición del recurso de apelación por inadmisión, no es un acto recurrible por esta vía, en razón de que en el Oficio No. MH-DGT-DGCN-DGIC-OF-0259-2024 del 17 de abril de 2024, notificado el 18 de abril de 2024, la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales lo que hace es instar a la Compañía [...] S.A. a autoliquidar la sanción por morosidad por un monto de ¢ 141.557.965,23 que establece el artículo 80 bis del referido Código, mismas que se encuentran pendiente de gestionar, en relación al cobro de intereses por las compensaciones realizadas, considerando la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales que la normativa establece que por el pago tardío del impuesto, procede la imposición de la sanción por morosidad, la cual debe autoliquidarse en el formulario D116 (autoliquidación de sanciones) por ATV; lo anterior es con el fin de no iniciar con el procedimiento sancionador que dispone el artículo 150 Código de Normas y Procedimientos Tributarios. Por lo que se tiene por demostrado que no ha iniciado ningún procedimiento de Control Tributario ni Sancionatorio. De acuerdo con lo establecido en el artículo 156 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios y por aplicación estricta del Principio de Taxatividad Impugnativa, solamente procede el recurso de apelación en contra las resoluciones administrativas mencionadas en los artículos 29, 40, 43, 102, 146, y en el párrafo final del artículo 168 del mismo Código, no encontrándose regulado en la norma citada, los actos administrativos que informan o instan a la autoliquidación previa al inicio de procedimientos administrativos de sanciones administrativas. En este sentido, la Sala Constitucional ha señalado que: "III).-...los actos de trámite son actos instrumentales de las resoluciones, las preparan, las hacen posibles. Es una distinción (entre actos resolutorios y de trámite) firmemente establecida con base en la propia estructura del procedimiento administrativo. La regla de la irrecurribilidad de los actos de trámite, sobre la cual la distinción se ha originado, es una simple regla de orden, no es una regla material absoluta. No quiere decirse con ella, en efecto, que los actos de trámite no sean impugnables, que constituyan una suerte de dominio soberano de la Administración que resulte absolutamente infiscalizable por los recursos. Quiere decirse, más simplemente, que los actos de trámite no son impugnables separadamente. Expresa, pues, un principio de concentración procedimental: habrá que esperar a que se produzca la resolución final del procedimiento para, a través de la impugnación de la misma, poder plantear todas las eventuales discrepancias que el recurrente pueda tener sobre el modo en que el procedimiento se ha tramitado, sobre la legalidad de todos y cada uno de los actos de trámite...". (El resaltado no es del original) (Voto N°4072-95 de las 10:36 horas del 21 de julio de 1995). Es por esa razón que la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales, mediante el Auto No. MH-DGT-DGCN-DGIC-AU-0019-2024 de las ocho horas con veinticinco minutos del doce de junio de dos mil veinticuatro, notificado el 13 de junio de 2024, rechaza la presentación de recurso de apelación al proceder a: “…aclarar a la recurrente que, el escrito presentado, no tiene asidero legal, no existe una norma que permita la interposición del recurso de apelación contra un oficio informativo del resultado de la validación de una cuenta tributaria…”, por lo que la contribuyente deberá esperar a que la Administración Tributaria proceda con el inicio de los Procedimientos de Control Tributario y Sancionatorios, y una vez que estos lleguen a su conclusión, la Administración Tributaria procederá a otorgar los recursos de ley para que la contribuyente ejerza su derecho de defensa. De ahí que, considera esta Sala que ante tal acto no cabe recurso alguno, por lo que no queda otra alternativa que rechazar ad portas por improcedente el recurso de apelación por inadmisión presentado. No se entran a conocer lo demás alegatos y solicitudes de la recurrente por considerarse innecesario.

POR TANTO

Se rechaza ad portas por improcedente, el recurso de apelación por inadmisión interpuesto en contra del Oficio No. MH-DGT-DGCN-DGIC-OF-0259-2024 del 17 de abril 2024, emitido por la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales. NOTIFÍQUESE.-

Harold Quesada Hernández

Presidente

Tribunal Fiscal Administrativo

Paula Chavarría Bolaños Carlos Vargas Durán

Miembro del Tribunal Miembro del Tribunal