TFA-358-P-2024 — JurisprudencIA TributarIA

TFA No.358-P-2024. SALA PRIMERA. TRIBUNAL FISCAL ADMINISTRATIVO. San José, a las ocho horas diez minutos del diecisiete de octubre del dos mil veinticuatro.

Conoce este Tribunal del recurso de apelación interpuesto por el señor [...], cédula de identidad número [...], en su condición de representante legal de la contribuyente [...] S.A., cédula jurídica número 3-101-[...], en contra de la resolución liquidadora No. MH-ATA-GER-SF-RES-LIQ-3-N°0034-2023, de las ocho horas del doce de setiembre del año dos mil veintitrés, que fue confirmada por la resolución MH-ATA-GER-SF-RES-REVLIQ-3-N°0039-2023, de las catorce horas del veinticinco de setiembre de dos mil veintitrés, ambas dictadas por la Administración Tributaria de Alajuela, correspondiente al impuesto sobre la Renta del periodo fiscal 2010. (Expediente N°23-10-323).

RESULTANDO

1) Que este Tribunal, mediante resolución TFA No.519-P-2023, de las nueve horas cuarenta minutos del diez de agosto del dos mil veintitrés, debidamente notificada vía correo electrónico, el día 17 de agosto de 2023, al resolver el recurso de apelación contra resolución No.DT02-R-026-2013, de las ocho horas quince minutos del veintitrés de mayo de dos mil trece, revoca parcialmente el ajuste de rechazo de pagos por servicios profesionales, únicamente en lo que concierne a los socios. En lo demás se confirmó la resolución recurrida, ordenándose a la Administración Tributaria proceder a liquidar en concordancia con lo establecido en el artículo 88 del Reglamento de Procedimiento Tributario. (Folios 296 al 321).

2) Que mediante resolución liquidadora No. MH-ATA-GER-SF-RES-LIQ-3-N°0034-2023, de las ocho horas del doce de setiembre del año dos mil veintitrés, debidamente notificada a la interesada el día 13 de setiembre de 2023, la oficina de origen liquidó la resolución de este Tribunal TFA No.519-P-2023, de las nueve horas cuarenta minutos del diez de agosto del dos mil veintitrés, disponiendo al efecto un Impuesto sobre la Renta del período fiscal 2010 por la suma de ¢14.689.586.00, más ¢6.742.832.00 correspondiente a los intereses. (Folios 322 al 326).

3) Que el día 19 de setiembre de 2023, inconforme con lo resuelto, la contribuyente interpone recurso de revocatoria en contra de la resolución liquidadora citada. (Folios 327 a 328 vuelto).-

4) Que mediante resolución No.MH-ATA-GER-SF-RES-REVLIQ-3-N°0039-2023, de las catorce horas del día veinticinco de setiembre del año dos mil veintitrés, comunicada por correo electrónico el 25 de setiembre de 2023, la Administración Tributaria de Alajuela, declara sin lugar el recurso de revocatoria interpuesto contra la resolución liquidadora, y otorga recurso de apelación al contribuyente, emplazándolo para que presente las defensas de sus derechos, que estime pertinentes, según lo que establece el artículo 88 del Reglamento de Procedimiento Administrativo. (Folios 329 al 333).

5) Que el día 28 de setiembre de 2023, la intervenida presenta ante este Tribunal el Recurso de Apelación contra la resolución No. MH-ATA-GER-SF-RES-LIQ-3-N°0034-2023 citada. (Folios 334 a 336). -

6) Que mediante Resolución No.MH-ATA-GER-SF-AU-AUTO-3-N°0023-2023, del dieciséis de octubre de dos mil veintitrés, comunicada a la recurrente vía correo electrónico el 18 de octubre de 2023, la Administración A Quo admite el Recurso de Apelación. (Folios 338 a 339).-

7) Que el expediente administrativo del caso se recibe en esta oficina el 25 de octubre de 2023. (Folio 341).

8) Que en los procedimientos han sido observadas las prescripciones de ley, y

CONSIDERANDO

I.- OBJETO DEL RECURSO DE APELACIÓN: Solicita se deje sin efecto el cálculo de los intereses realizados por la Administración Tributaria de Alajuela. (Folios 334 a 336).

II.- ARGUMENTOS DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. En la resolución liquidadora No. MH-ATA-GER-SF-RES-LIQ-3-N°0034-2023, de las ocho horas del doce de setiembre del año dos mil veintitrés, la oficina de origen en lo que interesa resuelve lo siguiente “... IV-. LAPSOS DE SUSPENSIÓN DE INTERESES. Las normas anteriores llevan a definir los siguientes períodos o lapsos en los que suspenden y, por tanto no se procede el cómputo de intereses: Lapso 1 del 14 de enero del 2013 al 31 de mayo del 2013, debido a que el contribuyente tenía 30 días hábiles para presentar la impugnación contra el traslado de cargo, el cual fue notificado el 31 de agosto del 2012 al domicilio señalado (folios 171 al 184), plazo que transcurrió del 03 de setiembre de 2012 al 12 de octubre de 2012, de esta forma los tres meses para resolver por parte de la Administración, corren del 13 de octubre de 2012 al 13 de enero de 2013, lo que lleva a suspender los intereses del 14 de enero el 2013 hasta el 31 de mayo del 2013, por ser esta última la fecha de notificación de la resolución determinativa No. DT02-R-026-2013 en la cual se confirma el traslado de cargos (visible a folios 196 al 244). Lapso 2 del 14 de agosto del 2013 al 12 de febrero del 2014, lapso de suspensión que se obtiene de la siguiente forma: los artículos 145 y 146 del Código Tributario (según Ley N° 9069) indican que la resolución que resuelva el recurso de revocatoria deberá emitirse dentro de los treinta días hábiles siguientes a la fecha de presentación de ese recurso. En vista que el contribuyente presentó el recurso de revocatoria el día 02 de julio de 2013 (folio 245 al 259 del expediente determinativo), los treinta días hábiles para resolver van del 05 de julio el 2013 al 13 de agosto del 2013, por lo que el plazo de suspensión de intereses transcurre del 14 de agosto del 2013 hasta el 12 de febrero del 2014 (día hábil anterior a la notificación de la resolución N°AU02-004-2014, la cual se notificó el 13 de febrero del 2014 (folios 260 al 266 del expediente determinativo). Lapso 3 del 01 de febrero del 2015 al 17 de agosto del 2023, lapso de suspensión que se obtiene de la siguiente forma: con fundamento en lo establecido en el artículo 87 del Reglamento de Procedimiento Tributario, en vista que el expediente fue recibido en el Tribunal el 17 de julio del 2014, mediante oficio ATAF-168-2014 de la Administración Tributaria de Alajuela (Folio 295) y se da trámite al Recurso de Apelación mediante resolución AU02-029-2014 comunicada al domicilio señalado el 17 de junio del 2014 (folios 290 al 291 del expediente determinativo) en el que se le otorga un plazo de 30 días hábiles a partir del día siguiente de la notificación, para que realice la defensa de sus derechos, ofreciendo o aportando prueba de descargo correspondiente, plazo que inicia el 18 de junio del 2014 y termina el día 30 de julio el 2014, sin embargo, en dicho plazo, el recurrente se abstiene de presentar más pruebas y alegatos para sustentar su defensa, de tal forma que el término fijado en el artículo 163 del Código Tributario, empieza del 31 de julio del 2014 y se extiende hasta el 31 de enero del 2015, período en el que se deben computar intereses y a partir del 01 de febrero del 2015 y hasta la notificación del fallo del TFA el día 17 de agosto del 2023, se entiende suspendido el cómputo de intereses (visible a folios del 296 al 321 del expediente determinativo)….”. (Folios 322 al 326).

III.- ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE. En su Recurso de Apelación, la contribuyente argumenta, que los cálculos que emite la Administración A Quo en cuanto a los lapsos de suspensión de intereses contravienen lo establecido en el artículo 88 del Reglamento de Procedimiento Tributario, y transcribe el numeral 1 del artículo citado. Agrega, además, que la resolución al computar los intereses no corresponde en razón de los plazos, y que se aplicó una tasa de interés que no concierne, aunado a que los periodos de reactivación del cómputo de los intereses no son los correctos. Transcribe el numeral 2 del artículo en mención, indicando que los lapsos de tiempo que pretende cobrar esta Administración en cuanto a los intereses están dentro del plazo excedido y, finalmente, señala que sobre la tasa de interés que se pretende cobrar, la Administración Tributaria no presenta los cálculos según el artículo 57 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. por lo que solicita dejar sin efecto los cálculos de intereses realizados. (Folios 334 a 336).

IV.- CRITERIO DE ESTE TRIBUNAL. De previo, observa este Tribunal que como bien lo indica la A Quo, a folios 322 a 326 del expediente se indican los respectivos detalles con el cómputo de intereses, en donde se le liquida el adeudo tributario, y se le especifican el monto de la obligación principal, el cómputo de intereses y las fechas que involucra, las tasas de interés, y el total de intereses a pagar, cuyo resumen es correctamente precisado en la resolución liquidadora de mérito, en donde se establece la actualización del cómputo de intereses para el Impuesto sobre las Utilidades del período fiscal 2010. Así las cosas, tanto la resolución liquidadora No. MH-ATA-GER-SF-RES-LIQ-3-N°0034-2023, como la que conociera del recurso de revocatoria No.MH-ATA-GER-SF-RES-REVLIQ-3-N°0039-2023, se encuentran ajustadas a derecho y al mérito de los autos, con la salvedad que se dirá más adelante, ya que se está en presencia de un procedimiento administrativo en el cual se le comunica a la contribuyente sobre las deudas a liquidar, otorgándosele el debido proceso para ejercer su derecho de defensa. Establecido lo anterior, por tratarse de la interposición de un recurso de apelación en contra de una resolución liquidadora, antes de abocarse al análisis de los alegatos interpuestos por la empresa recurrente, verifica esta Sala el cumplimiento de los supuestos, previstos en el artículo 88 del Reglamento de Procedimientos Tributario, para la procedencia del referido recurso: Reza dicho articulado: “Artículo 88.- Liquidación de las resoluciones que revoquen parcialmente liquidaciones de oficio. En los casos en que la Administración tributaria, mediante la resolución del recurso de revocatoria, o el Tribunal Fiscal Administrativo, mediante la resolución del recurso de apelación, revoquen parcialmente lo determinado en el acto de liquidación de oficio, la Administración Tributaria deberá recalcular la deuda, así como los intereses correspondientes. Para estos efectos, la Administración Tributaria dictará y notificará una nueva resolución liquidadora, en la que se haga constar la nueva deuda tributaria y sus intereses, cuantificados a la fecha de emisión de la resolución en referencia. El cálculo de los intereses debe respetar los plazos de suspensión legalmente establecidos, los cuales deberán ser indicados por cada órgano interviniente en el proceso, sea la propia Administración Tributaria, o bien el Tribunal Fiscal Administrativo. Si el cómputo de los intereses dispuestos por el artículo 40 del Código se encontrare suspendido, por haberse excedido el plazo dispuesto para el dictado de la resolución que proceda, la notificación de la resolución liquidadora reactivará el cálculo de aquellos intereses. Procede la presentación del recurso de revocatoria contra esta resolución, únicamente bajo los siguientes supuestos: a) Inclusión en la liquidación de algún concepto que se hubiere estimado como no gravado por el Tribunal Fiscal Administrativo. b) Exclusión en la liquidación de algún concepto que se hubiere estimado como deducible por el Tribunal Fiscal Administrativo. c) Que el plazo sobre el que se computa el interés no corresponda. d) Que se hubiere aplicado una tasa de interés que no corresponda. e) Que los períodos de reactivación del cómputo de intereses no fueran los correctos. f) Que existan evidentes y manifiestos errores aritméticos en los cálculos efectuados. g) Alguna otra circunstancia no indicada anteriormente, pero que hubiere generado una incorrecta cuantificación en la resolución liquidadora. La presentación en tiempo y forma de este recurso, mantendrá la suspensión del cálculo de los intereses, por haberse excedido el plazo dispuesto para el dictado de la resolución que corresponda. Procede rechazar de plano el recurso de revocatoria contra la resolución liquidadora cuando no verse sobre los supuestos enunciados anteriormente. Bajo esa hipótesis, la presentación del recurso no suspende el cómputo de los intereses dispuestos por el artículo 40 del Código. Este recurso debe ser interpuesto en un plazo de cinco días hábiles posteriores a la notificación de la resolución liquidadora, ante el órgano que la dictó, quien será el competente para resolverlo. La resolución que lo resuelva debe dictarse dentro de los cinco días hábiles posteriores a su presentación, debiendo notificarse al interesado. Dentro del plazo de los cinco días hábiles siguientes a la fecha en que fuera notificada, cabe, contra esa resolución, la presentación del recurso de apelación para ante el Tribunal Fiscal Administrativo. La admisión de este último recurso estará condicionada a que verse exclusivamente sobre alguno de los supuestos indicados en este artículo.” En criterio de este Tribunal, los argumentos de hecho y de derecho invocados por la recurrente, si bien es cierto se enmarcan dentro de lo establecido en el inciso e) de dicha normativa, que indica: “(…) e) Que los períodos de reactivación del cómputo de intereses no fueran los correctos (…)”; también es cierto que, no desarrolla argumentación alguna dirigida a desvirtuar los razonamientos vertidos por la oficina A Quo, a la hora de establecer los lapsos de cómputo y de suspensión de intereses, así como por qué considera incorrectas las tasas de interés utilizadas en la liquidación apelada. Sin perjuicio de lo anterior, esta Sala se aboca al conocimiento de ésta y considera que le asiste parcialmente la razón a la apelante, ya que primero que todo, mediante resolución TFA No.519-P-2023, de las nueve horas cuarenta minutos del diez de agosto del dos mil veintitrés, este Tribunal, resolvió revocar parcialmente el ajuste de rechazo de pagos por servicios profesionales, únicamente en lo que concierne a los socios. En lo demás se confirmó la resolución recurrida, ordenándose a la Administración Tributaria proceder a liquidar en concordancia con lo establecido en el artículo 88 del Reglamento de Procedimiento Tributario (Folios 296 al 321) y a raíz de ello la oficina de origen procedió a notificar la resolución liquidadora recurrida. SOBRE LA SUSPENSIÓN DEL CÓMPUTO DE INTERESES: La apelante difiere de los plazos de suspensión considerados por la Administración Tributaria, al calcular los intereses de la obligación tributaria determinada, correspondiente al Impuesto sobre la Renta del periodo fiscal 2010 y que se aplicó una tasa de interés que no concierne. Sobre el particular, esta Sala debe enfatizar que la A Quo, en la resolución recurrida, detalla el procedimiento seguido para efectos de establecer el cómputo de los intereses para el impuesto sobre la renta. Específicamente, a folios 322 vuelto a 323 vuelto, se exponen los cálculos correspondientes que engloban la obligación principal recalculada conforme la normativa aplicable, la tasa de interés aplicada por rango de fechas de vencimiento y pago, de los cual se genera un total de intereses a pagar, resumido en la resolución liquidadora No. MH-ATA-GER-SF-RES-LIQ-3-N°0034-2023, de las ocho horas del doce de setiembre del año dos mil veintitrés, disponiendo al efecto un Impuesto sobre la Renta del período fiscal 2010 por la suma de ¢14.689.586.00, más la suma de ¢6.742.832.00 correspondiente a los intereses. (Folios 322 al 326) y que posteriormente son ratificados en la resolución N°MH-ATA-GER-SF-RES-REVLIQ-3-N°0039-2023, de las catorce horas del día veinticinco de setiembre del año dos mil veintitrés, al establecer lo siguiente “... Esta Administración considera que previo a dar inicio con el argumento específico del cálculo de los intereses, es necesario dejarle claro a la fiscalizada, que debe partirse del principio que la materia tributaria se encuentra inmersa dentro de un marco de legalidad especial, regulado por el Código de Normas y Procedimientos Tributarios, y disposiciones legales conexas, siendo que la Administración sólo puede hacer aquello que la Ley le faculta, por lo cual se indica que tanto el código de cita como su reglamento -a saber el Reglamento de Procedimiento Tributario-, establecen en forma taxativa, las causales que permiten a ésta Administración actuar conforme al ordenamiento jurídico tributario, y con respeto absoluto del debido proceso. El segundo aspecto a traer a colación es recordar a la fiscalizada que la Administración siempre debe actuar bajo el marco de las competencias que la Ley otorga, ya que de otra forma se estaría frente a un acto administrativo viciado y en consecuencia carente de todo efecto jurídico, por lo que previo a dictarlo, como órgano contralor de la legalidad del proceso, debe verificarse la competencia para actuar, de acuerdo con los límites establecidos al respecto. Ahora bien, partiendo de las observaciones indicadas en el párrafo que precede, conviene traer a colación lo resuelto por la Sala Primera del Tribunal Fiscal Administrativo mediante fallo del TFA N° 428-P-2017 de las once horas del diecinueve de julio del dos mil diecisiete: “VI.- APLICACIÓN DEL ARTÍCULO 88 DEL REGLAMENTO DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO. Es criterio de este Tribunal que la regulación sobre la suspensión de intereses es materia privativa de ley, de conformidad con los artículos 121 inciso 13 de la Constitución Política y 5º del Código tributario. Esto se ve reflejado que fue con la modificación del artículo 40 del Código Tributario, con la Ley No. 7900 de 3 agosto de 1999, publicada en La Gaceta No. 159 de 17 de agosto de ese mismo año y con vigencia a partir del 1º de octubre de 1999, en que se rompió con la anterior forma de cobro de intereses y se estableció que éstos se computarían a partir del momento en que deben pagarse los tributos, a diferencia de los períodos fiscales a los que no se les aplicaba la reforma de la Ley No. 7900, en que el contribuyente tenía treinta días para cancelar la obligación tributaria sin el recargo de dicho rubro de intereses. E igualmente, mediante dicha ley se introducen en los artículos 146 y 163 del código de rito plazos ordenatorios a la Administración Tributaria y al Tribunal Fiscal, para el dictado de la respectiva resolución, estableciendo como consecuencia, de no resolver oportunamente, la suspensión del cómputo de los intereses sobre el exceso de dicho plazo. Con el dictado del Reglamento de Procedimiento Tributario, el Poder Ejecutivo, en el artículo 88 establece la liquidación de las resoluciones que revoquen parcialmente las liquidaciones de oficio practicadas por la Administración Tributaria, ya sea porque haya una revocación por parte de la propia Administración o bien que este Tribunal, en ejercicio de su potestad de contralor de legalidad, revoque parcialmente la liquidación de la obligación tributaria practicada por la oficina a quo. A criterio de este Tribunal, los excesos en resolver, de conformidad con los artículos 146 y 163 citados, benefician al contribuyente en que se suspende el cobro de los intereses, pero una vez que se ha resuelto y notificado la resolución, ya sea de la Administración Tributaria o de este Tribunal, se reanuda el cómputo de los intereses. En consecuencia, la regulación de los párrafos tercero y quinto del artículo 88 son abiertamente ilegales. El párrafo tercero, en cuanto establece que los intereses se reanudan, cuando éstos han estado suspendidos por haberse excedido el plazo para el dictado de la resolución respectiva, con la notificación de la resolución liquidadora, pues a juicio de este Tribunal, como ya se explicó, los intereses, de conformidad con el artículo 40, deben cancelarse a partir de la fecha en que los tributos debieron pagarse, con las únicas salvedades de los ya citados artículos 146 y 163. El párrafo quinto, que introduce reglamentariamente una nueva causal de suspensión, no prevista en la ley, siendo materia privativa de ésta, cuando la Administración Tributaria se exceda en el dictado de la resolución que conoce del recurso de revocatoria interpuesto contra la resolución liquidadora de intereses. Por lo anterior este Tribunal, de conformidad con el artículo 164 acápite i) que menciona que está prohibido a los Miembros del Tribunal, aplicar decretos, reglamentos contrarios a la ley, así lo declara.” Como se observa de la sentencia transcrita, es el numeral 40 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, el que regula la suspensión del cómputo de intereses, y en ese sentido, esta Administración considera de importancia aleccionar al obligado tributario en cuanto a lo que establece la norma, relacionado con su objeción en cuanto a los plazos de suspensión. En principio, se tiene que el numeral 40 hace referencia a la resolución determinativa que se dictaba fuera del plazo que señalaba el artículo 146 del Código Tributario, vigente previamente a la reforma operada por la Ley 9069 del 10 de setiembre de 2012, es decir, que ese artículo 146 hacía referencia a la resolución determinativa que la Administración tenía que dictar dentro de los tres meses siguientes al vencimiento del plazo para interponer el reclamo, de conformidad con la Ley 8114 del 4 de julio de 2001. Ahora bien, el artículo 146 del Código Tributario vigente a partir de la Ley 9069, se refiere a los plazos para resolver el recurso de revocatoria, siendo que la resolución que lo conoce debe emitirse dentro de los 30 días hábiles siguientes a su presentación. La razón se debe a que el artículo 146 del Código Tributario también fue modificado con la citada Ley 9069, suprimiendo, el plazo para que la Administración emita y notifique la resolución determinativa, contra el traslado de cargos, así como otros temas tratados en la norma legal anterior a la Ley 9069. En consecuencia, a falta de norma expresa en el Código Tributario que regulara el plazo para dictar la resolución determinativa, se aplica supletoriamente el inciso 1) del artículo 261 de la Ley General de la Administración, tal y como lo contempla el numeral 155 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios. En cuanto al artículo 261 de la Ley General de la Administración Pública y el dictado de la resolución determinativa, esta deberá dictarse dentro de los dos meses posteriores al vencimiento del plazo para impugnar el traslado de cargos. Ello, por cuanto la norma computa el plazo citado a partir de la presentación de la demanda o petición del administrado. Para efectos del procedimiento determinativo, la demanda o petición se constituye con la presentación de la impugnación o reclamo contra el traslado de cargos. En conclusión, tal y como se observa de la norma vigente, el artículo 40 del Código Tributario no señala el plazo para emitir la resolución determinativa, sino que el plazo de los dos meses para su dictado, lo señala el numeral 163 del Reglamento de Procedimiento Tributario, por lo que es éste el que debe considerarse para efectos de suspender o no el cómputo de los intereses. Ahora bien, el artículo 146 del Código de cita establece que la resolución que resuelva el recurso de revocatoria deberá emitirse dentro de los treinta días hábiles siguientes a la fecha de su presentación y el artículo 163 de la misma norma señala que los actos que resuelvan recursos interpuestos contra resoluciones determinativas de tributos deben dictarse dentro de los seis meses siguientes al vencimiento del plazo para interponerlos. Así las cosas, la fecha en que debió emitirse la resolución conforme con los plazos legales es la que debe considerar la Administración Tributaria para efectos de suspender el cómputo de los intereses en contra del obligado tributario, cuando la resolución determinativa de la obligación tributaria o la que resuelva recursos contra dicha resolución se dicten fuera de esos plazos, en aplicación del numeral 40 del Código Tributario. Para un mejor entendimiento del tema, se aclara que el numeral 40 del Código Tributario regula el momento procesal que debe considerar la Administración Tributaria para suspender los intereses en contra del administrado. Ahora bien, es importante traer a colación el artículo 10 del Reglamento de Procedimiento Tributario que es la norma que expresamente indica el momento en que se reactiva el cómputo de los intereses a favor de la Administración Tributaria por lo que establece lo siguiente: “El cómputo de los intereses se reactivará automáticamente, a partir del día hábil siguiente a la notificación de las respectivas resoluciones.” Una vez aclarado lo anterior, esta Administración le manifiesta a la recurrente que los cálculos de suspensión de intereses efectuados en la resolución objeto de la presente litis, son los que en materia tributaria corresponden, y no queda más a esta Administración, que insistir, que esta oficina ha respetado los plazos que la ley otorga para resolver, y cuando no, se le otorga la suspensión de los intereses respectivos. En cuanto al argumento que se aplicó una tasa de interés que no concierne, al respecto esta Administración se permite transcribir lo establecido en el artículo 57 del Código de Normas y Procedimientos, que textualmente señala: “Artículo 57. Intereses a cargo del sujeto pasivo. Sin necesidad de actuación alguna de la Administración Tributaria, el pago efectuado fuera de término produce la obligación de pagar un interés junto con el tributo adeudado. (…) Mediante resolución, la Administración Tributaria fijará la tasa de interés, la cual deberá ser equivalente al promedio simple de las tasas activas de los bancos estatales para créditos del sector comercial y, en ningún caso, no podrá exceder en más de diez puntos de la tasa básica pasiva fijada para el Banco Central de Costa Rica. Dicha resolución deberá hacerse cada seis meses por lo menos. Los intereses deberán calcularse tomando como referencia las tasas vigentes desde el momento en que debió cancelarse el tributo hasta su pago efectivo. No procederá condonar el pago de estos intereses, excepto cuando se demuestre error de la Administración. “ La norma es clara y precisa, y en ese sentido se aplicaron las tasas de intereses respectivas, como bien se señaló en el considerando V de la resolución objetada, que en lo que interesa indica: “V- CÁLCULO DE INTERESES. En el presente considerando se calculan los intereses netos pendientes al 08 de setiembre del 2023, aplicando las tasas de interés para efectos de impuestos debidamente publicadas por el Ministerio de Hacienda. Sobre el aumento de impuesto sobre la renta del período 2010 por la suma de ¢14.689.586,00, se calcula el monto de intereses totales acumulados desde que debió pagarse el impuesto, monto al que se restan los intereses que se suspenden (que no se deben cobrar) de acuerdo con los lapsos de suspensión de intereses 1, 2 y 3, definidos en el considerando anterior. En cumplimiento de lo estipulado en los ordinales 40, 57, 146 y 163 del Código Tributario sobre esa suma de impuesto deben aplicarse intereses pendientes que al 08 de setiembre del 2023 ascienden a la suma de ¢6.742.832,00 según se resume de seguido. “ Debido a lo anterior esta Administración rechaza la argumentación esgrimida en el escrito que se conoce, por cuanto ha quedado demostrado que las tasas de interés aplicadas sobre la suma adeudada se corresponden con las tasas vigentes fijadas para cada uno de los rangos de fechas, mismas que han sido actualizadas mediante resolución en períodos de seis meses…” (ver folios 331 vuelto al 333). Ahora bien, según logra apreciar esta Sala, la controversia de fondo en este asunto consiste en determinar si el escrito de impugnación, recurso de revocatoria y el recurso de apelación fueron conocidos dentro del término dispuesto en los artículos 145 y 163 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en adelante Código Tributario, esto con el fin de verificar el cómputo de los intereses que pesan sobre el contribuyente como consecuencia de la liquidación de la resolución TFA No. 519-P-2023. En este sentido, es importante destacar que el plazo para resolver el escrito de reclamo está dispuesto en el artículo 146 del Código Tributario, que señala: “La resolución determinativa deberá dictarse dentro de los tres meses siguientes al vencimiento del plazo para interponer el reclamo. Cuando no se ponga impugnación, la resolución deberá dictarla el director general de la Administración Tributaria o los funcionarios en quienes él delegue, total o parcialmente, dentro de los tres meses siguientes al vencimiento del plazo indicado.”. Este plazo se entiende desde la fecha límite que tiene la contribuyente para interponer la Impugnación que establece el artículo 145 más un lapso de tres meses antes indicados, durante los cuales no se suspende el cálculo de intereses, ya que como lo señala el artículo 40 del mismo marco legal, sólo se suspenderá su cómputo, sobre el espacio de tiempo que dure en exceso la emisión y notificación de la Resolución Determinativa, ya que este plazo es de tipo ordenatorio. Por otra parte la suspensión de intereses se inicia en la fecha subsiguiente a aquella en que vence el plazo de tres meses que tiene la Administración para resolver la impugnación respectiva, hasta que finaliza, en la fecha de notificación de la resolución, y que según lo dispuesto por el artículo 38 de la Ley de Notificaciones Judiciales la persona quedará notificada al día “hábil” siguiente de la transmisión. Asimismo el artículo 146 del Código Tributario vigente a partir de la Ley 9069, se refiere a los plazos para resolver el recurso de revocatoria, siendo que la resolución que lo conoce debe emitirse dentro de los 30 días hábiles siguientes a su presentación. Por otra parte el artículo 163 del Código Tributario dispone: “…Los actos que resuelvan recursos interpuestos contra resoluciones determinativas de tributos, deben dictarse dentro de los seis meses siguientes al vencimiento del plazo para interponerlos, cuando se presenten los alegatos y las pruebas dentro del plazo señalado por el artículo 156 del presente Código. En los casos en que los sujetos pasivos presenten pruebas de descargo fuera de dicho plazo, se dictará la resolución determinativa dentro de los seis meses posteriores a la recepción de estas. …”. Conforme el anterior cuadro normativo, se procede a confeccionar el siguiente detalle con el fin de esclarecer los argumentos vertidos por el objetante con relación al cómputo de intereses:

Gestión

Fechas / Períodos

Folio Exp.

Notificación de los Traslados de Cargos Nos. 2752000026124 y 2752000026115

31 de agosto de 2012

171

Plazo para presentar la Impugnación-Art.145 CNPT

30 días siguientes

Fecha límite para interponer Impugnación

12 de octubre del 2012

Fecha de presentación de la Impugnación contra los Traslados de Cargos

10 de octubre del 2012

188

Plazo para dictado de Res.Determinativa-Art.146

3 meses

Fecha límite para dictado de Res. Determinativa

11de enero de 2013

Fecha de Emisión de Resolución Determinativa No. DT-02-R-026-2013

23 de mayo de 2013

196

Fecha de Notificación de Resolución Determinativa No. DT-02-R-026-2013

03 de junio de 2013

244

Plazo para presentación de Recurso de revocatoria

30 días hábiles

Fecha límite para presentación de recurso de revocatoria

15 de julio del 2013

Fecha de presentación recurso de revocatoria

02-7-2013

245

Fecha límite para emisión de la resolución revocatoria (30 días)

16-08-2013

Fecha de Emisión de Resolución de revocatoria No. AU02-004-2014

07 de febrero de 2014

260

Fecha de Notificación de Resolución de revocatoria No. AU02-004-2014

13 de febrero de 2014

266

Plazo para presentación de Recurso de apelación

30 días hábiles

Fecha límite para presentación de recurso de apelación

28 de marzo de 2014

Fecha de presentación del recurso de apelación

27 de marzo de 2014

267

Fecha límite de presentación de escrito de agravios

30 de julio de 2014

Plazo para dictado del fallo TFA

6 meses

Fecha límite para dictado del fallo TFA

31 de enero de 2015

Fecha de Emisión de fallo TFA-519-2023

10 de agosto de 2023

296

Fecha de Notificación de fallo TFA-519-2023

17 de agosto de 2023

319 y 320

Concretamente en el caso de autos, encontramos que la Administración Tributaria mediante resolución liquidadora y con base en las normas anteriores procedió de manera parcialmente correcta a definir los siguientes períodos o lapsos de suspensión del cómputo de intereses. Esta Sala procede entonces a establecer los lapsos correctos: Lapso 1 del 12 de enero del 2013 al 03 de junio del 2013, debido a que el contribuyente tenía 30 días hábiles para presentar la impugnación contra el traslado de cargos, el cual fue notificado el 31 de agosto del 2012 en el domicilio señalado (folios 171 al 184). Plazo que transcurrió del 03 de setiembre de 2012 al 12 de octubre de 2012, de esta forma los tres meses para resolver por parte de la Administración, correría del 13 de octubre de 2012 al 13 de enero de 2013, sin embargo, al presentar la contribuyente el escrito de impugnación el día 10 de octubre de 2012, de conformidad con el artículo 257 de la Ley General de La Administración Pública, el plazo se tiene por vencido ese mismo día, por lo que el citado plazo de tres meses para resolver corre del 11 de ese mismo mes al 11 de enero de 2013 y, por lo tanto, la suspensión de los intereses va del 12 de enero del 2013 hasta el 03 de junio del 2013, por ser esta última, la fecha en que se tiene por notificada la resolución determinativa No. DT02-R-026-2013 en la cual se confirma el traslado de cargos (visible a folios 196 al 244) y no como lo señaló la A Quo de fecha 14 de enero de 2013 al 31 de mayo de 2013. Lapso 2 del 17 de agosto del 2013 al 13 de febrero del 2014, lapso de suspensión que se obtiene de la siguiente forma: los artículos 145 y 146 del Código Tributario (según Ley N° 9069) indican que la resolución que resuelva el recurso de revocatoria deberá emitirse dentro de los treinta días hábiles siguientes a la fecha de presentación de ese recurso. En vista de que el contribuyente presentó el recurso de revocatoria el día 02 de julio de 2013 (folio 245 al 259), de conformidad con el artículo 257 de la Ley General de La Administración Pública, el plazo se tiene por vencido ese mismo día y los treinta días hábiles para resolver van del 03 de julio del 2013 al 16 de agosto del 2013, por lo que el plazo de suspensión de intereses transcurre del 17 de agosto del 2013 hasta el 13 de febrero del 2014, que es el día en el que se notificó la resolución N°AU02-004-2014, (folios 260 al 266 del expediente determinativo) y no como lo señaló la A Quo de fecha 14 de agosto de 2013 al 12 de febrero de 2014. Ahora bien, en cuanto al Lapso 3 que va del 01 de febrero del 2015 al 17 de agosto del 2023, esta Sala comparte plenamente lo señalado por la Administración A Quo y ratifica el lapso de suspensión que se obtiene de la siguiente forma: con fundamento en lo establecido en el artículo 87 del Reglamento de Procedimiento Tributario, en vista que el expediente fue recibido en el Tribunal el 17 de julio del 2014, mediante oficio ATAF-168-2014 de la Administración Tributaria de Alajuela (Folio 295) y se da trámite al Recurso de Apelación mediante resolución AU02-029-2014 notificada en el domicilio señalado el 17 de junio del 2014 (folios 290 al 291) en el que se le otorgó un plazo de 30 días hábiles a partir del día siguiente de la notificación, para que realice la defensa de sus derechos, ofreciendo o aportando prueba de descargo correspondiente, plazo que inicia el 18 de junio del 2014 y termina el día 30 de julio el 2014. Dado que en dicho plazo, el recurrente se abstiene de presentar más pruebas y alegatos para sustentar su defensa, el término fijado en el artículo 163 del Código Tributario, empieza el 31 de julio del 2014 y se extiende hasta el 31 de enero del 2015, período en el que se deben computar intereses y a partir del 01 de febrero del 2015 y hasta la notificación del fallo del TFA el día 17 de agosto del 2023, se entiende suspendido el cómputo de intereses (folios del 296 al 321). Igualmente, sobre las tasas de interés utilizadas por la oficina de origen, las mismas se realizaron sobre la base de 365 días al año y en caso de años bisiestos sobre la base de 366 días al año y en ese sentido la A Quo al final de la resolución liquidadora, agrega el cuadro 1 donde se detalla el procedimiento seguido para calcular los intereses, utilizando ese procedimiento en los cuadros 2-5 se calcula el monto de los intereses totales y suspendidos en cada lapso, pudiendo observarse además las tasas de interés aplicadas y las tasas de interés acumuladas para cada lapso. Planteadas, así las cosas, lo que procede, en mérito de todo lo antes expuesto, es confirmar parcialmente la resolución liquidadora No. MH-ATA-GER-SF-RES-LIQ-3-N°0034-2023, de las ocho horas del doce de setiembre del año dos mil veintitrés.

POR TANTO

Se declara parcialmente con lugar el Recurso de Apelación. Se revoca parcialmente la resolución liquidadora No. MH-ATA-GER-SF-RES-LIQ-3-N°0034-2023, de las ocho horas del doce de setiembre del año dos mil veintitrés. NOTIFÍQUESE.-

Lic. Harold Quesada Hernández

PRESIDENTE TRIBUNAL FISCAL ADMINISTRATIVO

Licda. Floribeth Cordero Rivera Licda. Marcela Salazar Chinchilla