TFA-378-P-2024

TFA No.378-P-2024. SALA PRIMERA. TRIBUNAL FISCAL ADMINISTRATIVO. San José a las nueve horas cincuenta minutos del diecisiete de octubre del dos mil veinticuatro. -

Conoce este Tribunal del Recurso de Apelación interpuesto por el señor [...], portador de la cédula de identidad número [...], actuando en su condición de apoderado especial administrativo de la empresa [...] LIMITADA, cédula de persona jurídica No. 3-102-[...], en contra de la resolución liquidadora MH-DGT-DGCN-DF-LIQ-REV-0307-2023 emitida por la Dirección de Grandes Nacionales, a las ocho horas cinco minutos del 27 de octubre del 2023, referente a la liquidación del fallo de este Tribunal número TFA No.497-P-2023 de las diez horas del 27 de julio del 2023 (Expediente No.24-03-065).

RESULTANDO

1)- Que mediante resolución liquidadora N°MH-DGT-DGCN-DF-LIQ-0267-2023 de las ocho horas treinta minutos del 2 de octubre de 2023, notificada a la interesada el 12 de octubre del 2023, se recalcula lo adeudado por el obligado tributario [...] Costa Rica Sociedad de Responsabilidad Limitada ([...], con sustento en lo resuelto por el Tribunal Fiscal Administrativo en su resolución TFA No.497-P-2023 de las diez horas del 27 de julio del 2023, en la cual anula de oficio los ajustes denominados “Rechazo de descuentos sobre ventas” por no cumplir con la normativa legal practicado tanto en el Traslado de Cargos y Observaciones No.DGCN-SF-PD-13-2018-15-41-01 referente al Impuesto General sobre las Ventas de los meses de enero a diciembre 2017 como en el No.DGCN-SF-PD-13-2018-14-41-03, relacionado con el Impuesto sobre la Renta del periodo fiscal 2017, estableciéndose una nueva cuota tributaria en este último ítem, por la suma de ¢994.242.508.00 (novecientos noventa y cuatro millones doscientos cuarenta y dos mil quinientos ocho colones exactos), generando por concepto de intereses, un importe de ¢218.208.392.00 (doscientos dieciocho millones doscientos ocho mil trescientos noventa y dos, colones exactos), indicándole a la interesada que contra la resolución de cita, podrá presentar Recurso de Revocatoria ante esa Instancia o Recurso de Apelación para ante este Tribunal, dentro de los cinco días hábiles siguientes a la fecha de la notificación, de conformidad con lo establecido en el artículo 88 del Reglamento de Procedimientos Tributarios (folios No.696 al 701).

2)- Que la sociedad recurrente interpone Recurso de Revocatoria contra la resolución MH-DGT-DGCN-DF-LIQ-0267-2023 de cita, solicitando la revocatoria parcial de la misma y se ajuste el monto de intereses que pretende cobrar la Administración Tributaria (folios No.702 al 707).

3)- Que mediante resolución No. MH-DGT-DGCN-DF-LIQ-REV-0307-2023 de las ocho horas cinco minutos del 27 de octubre del 2023, comunicada a la interesada por medio de correo electrónico el 13 de noviembre del 2023 y debidamente notificado a la recurrente el 14 de noviembre del 2023, la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales declara parcialmente con lugar el Recurso de Revocatoria interpuesto, estableciéndose una nueva cuota tributaria en el Impuesto sobre la Renta (Utilidades) del período impositivo 2017, por la suma de ¢994.242.508.00 (novecientos noventa y cuatro millones doscientos cuarenta y dos mil quinientos ocho colones exactos) y un monto de intereses por ¢217.854.044.00 (doscientos diecisiete millones ochocientos cincuenta y cuatro mil cuarenta y cuatro colones exactos), indicándole a la contribuyente que de conformidad con lo estipulado en el artículo 88 del Reglamento de Procedimiento Tributario en contra la resolución de cita, puede interponer Recurso de Apelación para ante el Tribunal Fiscal Administrativo, en un plazo de cinco días hábiles, contados a partir del día hábil siguiente a la notificación de este acto (folios No.708 al 714).

4)- Que el día 20 de noviembre del 2023 la sociedad contribuyente presenta Recurso de Apelación contra la resolución No. MH-DGT-DGCN-DF-LIQ-REV-0307-2023, solicitando la revocatoria parcial de la misma y el reajuste del monto de intereses sobre el monto determinado (folios No.715 al 721).

5)- Que mediante resolución MH-DGT-DGCN-DF-AU-0004-2024 de las nueve horas veinticinco minutos del 06 de febrero del 2024, comunicada a la interesada el 13 de febrero del 2024, admite y da trámite al Recurso de Apelación interpuesto por la contribuyente y la emplaza para que en un lapso de cinco días hábiles, se apersone ante este Despacho para que aporte las pruebas y alegatos que considere pertinentes a su defensa (folios No.722 al 725).

6)- Que en atención al emplazamiento comunicado, el día 20 de febrero del 2024, la representación de la sociedad contribuyente se apersona ante este Despacho y presenta escrito de alegatos y pruebas pertinentes al Recurso de Apelación, contra la resolución MH-DGT-DGCN-DF-LIQ-REV-0307-2023 (folios No.731 al 739).

7)- Que el expediente administrativo es recibido en este Tribunal, el día 20 de marzo del 2024, mediante oficio MH-DGT-DGCN-DF-OF-0211-2024 de la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales (folio No.740).

8) Que en los procedimientos no han sido observadas las prescripciones de ley, y

CONSIDERANDO

ÚNICO. NULIDAD DE OFICIO. Este Despacho como órgano contralor de legalidad de las actuaciones y resoluciones de la Administración Tributaria y de conformidad con los artículos 176, 187 y 188 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios (Código Tributario), procede seguidamente a analizar si las actuaciones de la Administración a quo están ajustadas a derecho y al respecto estima necesario tener presente que la declaratoria de nulidad, aun cuando se haga de oficio, es de carácter extraordinario y debe reservarse para aquellos asuntos en que sea evidente el quebranto al procedimiento o la violación de los derechos del contribuyente. Concretamente tratándose del procedimiento tributario, se ha establecido que la declaratoria de nulidad procede, cuando se está en presencia de lo establecido en el artículo 188 del Código Tributario que dispone: “Sólo causará nulidad de lo actuado, la omisión de formalidades sustanciales del procedimiento o la violación del ordenamiento jurídico. Se entenderá como sustancial la formalidad cuya realización correcta hubiera impedido o cambiado la decisión final en aspectos importantes, o cuya omisión cause indefensión.”, el cual tiene una redacción similar al artículo 223 de la Ley General de Administración Pública (LGAP). En la instancia jurisdiccional, el Tribunal Contencioso Administrativo, con respecto a las nulidades, ha manifestado: “…Además, para lo que interesa en la resolución de este asunto, es importante considerar el régimen de nulidad, en tal sentido el artículo 223 LGAP, establece que "Sólo causará nulidad de lo actuado la omisión de formalidades sustanciales", entendiendo por tales aquellas "...cuya realización correcta hubiera impedido o cambiado la decisión final en aspectos importantes o cuya omisión causare indefensión." Esta disposición es fundamental, en el sentido de que si no se demuestran las condiciones de sustancialidad referidas, esto es, que si no se observa que el administrado estuvo de manera real impedido de poder defenderse o que, aplicada la norma procesal infringida habría cambiado el resultado del proceso, no habrá nulidad…” (Tribunal Contencioso Administrativo Sección Sexta. Resolución 03-2013 de las once horas del 11 de enero del 2013). Adicionalmente, explica la Sección Cuarta del Tribunal Contencioso Administrativo la figura de la nulidad de la siguiente manera: “…Para reclamar la nulidad -defecto absoluto- del acto viciado, el reclamante debe señalar el interés para reclamarlo y el perjuicio efectivo (manifestación que podrá prevenirse en caso de omisión). A la par de las afirmaciones anteriores es preciso señalar también que, por principio, los defectos absolutos no son sanables, pero su invalidez solo será declarable si se acredita el interés del reclamante y el correlativo perjuicio a sus intereses. La declaratoria de invalidez se circunscribe al acto concreto salvo que se trate de actos independientes en que deba considerarse el efecto "cascada", pues los actos se concatenan unos con otros, al punto de que no es posible su individualización total. La legislación no escapa a estos conceptos y por ello se han promulgado normas como las que disponen: "Cuando la ley prescribiere determinada forma sin pena de nulidad, el juez considerará válido el acto si realizado de otro modo alcanzó su finalidad" (Artículo 195 del Código Procesal Civil). En igual orientación se señala " Cuando se trate de nulidades absolutas (...) solo se decretará cuando sea absolutamente indispensable su pronunciamiento para evitar indefensión o para orientar el curso normal del procedimiento. Tampoco deberá prosperar si es posible reponer el trámite o corregir la actuación, sin perjuicio de los demás actos procesales" (Artículo 197 del mismo Código). Ambas normas son una manifestación práctica del principio de conservación de los actos procesales, en virtud del cual lo realmente importante no es el origen del vicio procesal, sea este absoluto o relativo, sino que interesa más evaluar sus efectos reales en el proceso. El juez al decidir la exclusión de un acto o etapa procesal, no debe analizar los vicios en su origen, sino en sus efectos, determinando si tales yerros en el proceso han producido irreparable indefensión o no pueden ser subsanables. Por su parte Parajeles Vindas Gerardo, Introducción a la Teoría General del Proceso Civil. Editorial Investigaciones Jurídicas, 2000, página 137 a 139, nos indica que los principios que rigen las nulidades procesales son los siguientes: a) Principio de legalidad o especificidad: no hay nulidad sin texto legal expreso, por lo que la regla general es la validez y la excepción la nulidad. Al respecto Giuseppe Chiovenda, en su libro Curso de Derecho Procesal Civil, Editorial Pedagógica Iberoamericana, 1995, página 408, nos indica que "El legislador francés proclamó el principio de que ningún acto de procedimiento puede ser declarado nulo si la nulidad no está establecida formalmente por la ley. b) Principio de transparencia: No hay nulidad sin perjuicio, esto así porque el derecho procesal moderno no es formalista, para que exista nulidad no basta la sola infracción a la norma, sino que se produzca un perjuicio a la parte, indefensión, violación al debido proceso, por lo que el acto con vicios de forma es válido si alcanza los fines propuestos. c) Principio de la declaración judicial: No hay nulidad sin resolución que la declare, por lo que toda nulidad procesal tiene que ser objeto de declaración judicial. d) Principio de protección: El fundamento de la nulidad es para protegerse contra la indefensión. e) Principio de finalidad: No hay nulidad aunque el acto procesal tenga defectos si ha cumplido su fin, no procede la nulidad por la nulidad misma…” (Voto 002-2015-IV de las dieciséis horas del 15 de enero del 2015). Considera esta Sala que no es correcta la actuación de la Administración Tributaria, al dictar una nueva resolución liquidadora de la obligación tributaria, determinada y confirmada parcialmente en la resolución de este Despacho TFA No.497-P-2023 de las diez horas del 27 de julio del 2023, comunicada a la interesada el 07 de agosto del mismo año (folios No.616 al 695), ya que el artículo 88 del Reglamento de Procedimiento Tributario, en forma diáfana establece: “Artículo 88.-Liquidación de las resoluciones que revoquen parcialmente liquidaciones de oficio. En los casos en que la Administración tributaria, mediante la resolución del recurso de revocatoria, o el Tribunal Fiscal Administrativo, mediante la resolución del recurso de apelación, revoquen parcialmente lo determinado en el acto de liquidación de oficio o en las resoluciones sancionadoras que correspondan, la Administración Tributaria deberá recalcular la deuda, así como los intereses correspondientes. Para estos efectos la Administración Tributaria dictará y notificará una nueva resolución liquidadora, en la que se haga constar la nueva deuda tributaria y sus intereses, cuantificados a la fecha de emisión de la resolución en referencia…” (resaltados agregados). Dicha norma reglamentaria ordena que el plazo para interponer el recurso de revocatoria o apelación es de 5 días y en forma diáfana establece aquellos casos en que cabe recurso de revocatoria o de apelación sobre la resolución liquidadora que dicta la Administración Tributaria. Así, expresamente indica: “a) Inclusión en la liquidación de algún concepto que se hubiere estimado como no gravado por el Tribunal Fiscal Administrativo.

b) Exclusión en la liquidación de algún concepto que se hubiere estimado como deducible por el Tribunal Fiscal Administrativo.

c) Que el plazo sobre el que se computa el interés no corresponda.

d) Que se hubiere aplicado una tasa de interés que no corresponda.

e) Que los períodos de reactivación del cómputo de intereses no fueran los correctos.

f) Que existan evidentes y manifiestos errores aritméticos en los cálculos efectuados.

g) Alguna otra circunstancia no indicada anteriormente, pero que hubiere generado una incorrecta cuantificación en la resolución liquidadora.”

Nótese que el único caso en que la normativa reglamentaria establece que la deuda tributaria determinada por la instancia fiscalizadora tenga que ser recalculada en cuanto al cómputo de sus respectivos intereses, es en el que se dicte una revocatoria parcial por la propia Administración Tributaria y/o este Tribunal en la etapa de apelación, no siendo este el caso de la resolución TFA No.497-P-2023 de cita, en tanto este Despacho dispuso: “Se anula de oficio: 1) el ajuste denominado Rechazo de descuentos sobre ventas por no cumplir con la normativa legal practicado en el Traslado de Cargos y Observaciones No.DGCN-SF-PD-13-2018-15-41-01 referente al Impuesto General sobre las Ventas de los meses de enero a diciembre 2017, 2) el ajuste denominado Rechazo de descuentos sobre ventas por no cumplir con la normativa legal practicado en el Traslado de Cargos y Observaciones No.DGCN-SF-PD-13-2018-14-41-03, relacionado con el impuesto sobre la renta del periodo fiscal 2017. Se rechaza el Incidente de Nulidad alegado. Se declara sin lugar el recurso de apelación. En todo lo demás se confirma la resolución recurrida.” (resaltado agregado). Así, al no declarar este Despacho revocatoria alguna sobre los ajustes que fueron conocidos mediante el fallo 497-P-2023 de cita y conforme al numeral 88 supra citado, no procede entonces un nuevo cómputo de intereses ni otorgar a la parte contribuyente la opción de impugnar el cómputo original correspondiente. No obstante en el sub lite, observa esta Sala que la A Quo en su resolución MH-DGT-DGCN-DF-LIQ-0267-2023 de las ocho horas y treinta minutos del 02 de octubre del 2023, notificada a la interesada el 12 de octubre del 2023 (folios No.696 al 701), la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales no solo efectúa el recálculo de lo adeudado por la sociedad contribuyente, sino que le indica que de acuerdo a lo establecido en el artículo 88 reglamentario de cita, puede interponer el respectivo Recurso de Revocatoria ante esa Instancia, procedimiento que no ha sido establecido jurídicamente para estos casos. Bajo ese cuadro fáctico, este Tribunal, en su carácter de contralor de legalidad de las actuaciones y resoluciones emanadas de la Administración Tributaria, en los términos señalados por la norma reglamentaria de referencia, al haberse anulado parcialmente la resolución recurrida y confirmado los restantes ajustes, considera que no es procedente emitir una nueva liquidación del Impuesto sobre la Renta del período fiscal 2017 y sus respectivos recargos financieros, por lo que lo procedente es anular el presente procedimiento, sea la resolución No. DGT-DGCN-DF-LIQ-0267-2023 dictada por la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales a las ocho horas con treinta minutos del 02 de octubre del 2023, y los demás actos dictados que dependan de ésta

POR TANTO

Se anula de oficio la resolución No. DGT-DGCN-DF-LIQ-0267-2023 dictada por la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales a las ocho horas con treinta minutos del 02 de octubre del 2023 y los demás actos dictados que dependan de ésta. NOTIFÍQUESE. -

Lic. Harold Quesada Hernández

PRESIDENTE DEL TRIBUNAL FISCAL ADMINISTRATIVO

Licda.Floribeth Cordero Rivera Licda. Marcela Salazar Chinchilla