TFA-431-S-2024 — JurisprudencIA TributarIA

TFA No.431-S-2024. TRIBUNAL FISCAL ADMINISTRATIVO. SALA SEGUNDA. San José, a las ocho horas cincuenta y cinco minutos del catorce de noviembre del año dos mil veinticuatro -

Recurso de Apelación interpuesto por la señora [...], cédula de identidad N° [...], contra la resolución sancionadora ATSJO-GER-SCE-RES-0994-2020 del 25 de junio del 2020, dictada por la Administración Tributaria de San José Oeste, por procedimiento sancionador por artículo 79 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios (en adelante Código Tributario). (Expediente No.20-10-293)

RESULTANDO:

1.- Que por Propuesta Motivada ATSJO-SCE-PROPUESTAMOTIVADA-0220-2020 del 10 de febrero del 2020, notificada el día 11 de ese mes, la Administración Tributaria comunica a la contribuyente el inicio del procedimiento sancionador por la infracción tipificada en el artículo 79 del Código Tributario, por omitir presentar las declaraciones de autoliquidación de obligaciones tributarias dentro del plazo legal establecido, correspondientes al impuesto sobre el valor agregado (IVA) de los períodos de julio, agosto, setiembre y octubre del 2019. (Folios 05 a 13).

2.- Que el 20 de febrero del 2020, la contribuyente impugna la Propuesta Motivada aludida. (Folios 12 a 24).

3.- Que por resolución sancionadora ATSJO-GER-SCE-RES-0994-2020 de las 08 horas del 25 de junio del 2020, notificada el 07 de julio del 2020, la Administración Tributaria determina que la contribuyente incurrió en la infracción administrativa contemplada en el artículo 79 del Código Tributario, al no haber presentado las declaraciones del impuesto sobre el valor agregado correspondiente a los períodos de julio, agosto, setiembre y octubre, todos del 2019, dentro del plazo establecido legalmente, y le impone una sanción consistente en un multa pecuniaria del cincuenta por ciento (50%) de un salario base, por cada una de las declaraciones no presentadas en tiempo (Folio 27 a 37)

4.- Que el 14 de julio del 2020, la interesada, por correo electrónico, interpone recurso de revocatoria contra la resolución sancionatoria de cita. (Folios 38 al 48)

5.- Que por resolución ATSJO-GER-SCE-RES-1686-2020, del 24 de agosto del 2020, notificada el día 28 de ese mes, la a quo rechaza el recurso de revocatoria y emplaza a la contribuyente para que en el término de cinco días presente recurso de apelación para ante este Tribunal. (Folios 49 a 55)

6.- Que el 03 de setiembre del 2020, la apelante, mediante correo electrónico, interpone recurso de apelación. (Folios 56 a 58)

7.- Que por auto ATSJO-GER-SCE-AU-2202-2020 del 15 de octubre del 2020, notificado ese día, la A quo da trámite a la apelación. (Folios 60 a 63)

8.- Que el expediente ingresa al Tribunal el 27 de octubre del 2020. (Folio 64)

9.- Que el 24 de noviembre del 2020, mediante correo electrónico, la contribuyente presenta escrito de expresión de agravios. (Folios 65 a 85)

10.- Que en los procedimientos se han observado las prescripciones de Ley, y;

CONSIDERANDO:

I.- OBJETO DEL RECURSO DE APELACIÓN. Que el recurso pretende que se revoque la resolución recurrida. (Folio 58)

II. CRITERIO DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. Que en la resolución sancionadora ATSJO-GER-SCE-RES-0994-2020 la a quo sustenta su criterio en los términos siguientes: “…II.- SOBRE EL FONDO: La recurrente justifica su incumplimiento en problemas personales, económicos, de salud y incapacidad de pago, no obstante, debe de recordar que desde el momento en que se inscribió ante la Administración Tributaria adquirió una serie de derechos y obligaciones, que se encuentran en las diversas leyes que componen nuestro sistema tributario. Sus obligaciones personales no deben afectar o ir en contra de la recaudación tributaria, ni mucho menos son un eximente de responsabilidad para incumplir con sus obligaciones formales y/o materiales. Esta Autoridad considera que las justificaciones plasmadas por la recurrente no son de recibo, y no son válidas como eximentes de responsabilidad para liberarse de la sanción que se discute, ya que no existe una norma que le faculte para actuar en contra de la obligación de presentar las declaraciones Juradas sobre el Impuesto del Valor Agregado (Formulario D 104-2), de los períodos fiscales de julio/2019, agosto/2019, setiembre/2019, octubre /2019. Además, en sus alegatos indica no haber sido informada respecto de la presentación de las declaraciones de marras, y que las misma ya fueron presentadas. En vista a lo anterior, es menester indicarle a la recurrente, que es responsabilidad de los sujetos pasivos velar por el cumplimiento eficiente de sus deberes formales y materiales acuñadas en la normativa tributaria, por lo consiguiente no son de recibo tales afirmaciones o alegatos. III. La presentación tardía o fuera de plazo de las declaraciones del impuesto del valor agregado de los meses de julio/2019, agosto/2019, setiembre/2019, octubre /2019, por parte del obligado tributario, no le exime de la sanción establecida en el numeral 79 del CNPT. En el caso en concreto el contribuyente no presentó las declaraciones de marras en el plazo previsto por la ley. Al respecto el Impuesto al Valor Agregado, art. 27 de la Ley de Fortalecimiento de las finanzas públicas, Ley N° 9635 del 01 de julio del 2019, dicta lo siguiente: “Artículo 27- Liquidación y pago. Los contribuyentes citados en el artículo 4 de esta ley deben liquidar el impuesto a más tardar el decimoquinto día natural de cada mes, mediante declaración jurada de las ventas de bienes o prestación de servicios correspondientes al mes anterior. En el momento de presentarla, debe pagarse el impuesto respectivo. La obligación de presentar la declaración subsiste aun cuando no se pague el impuesto o cuando la diferencia entre el débito y el crédito fiscales represente un saldo en favor del contribuyente.” En la imposición de la presente sanción, el actuar de la Administración Tributarios se encuentra ajustado al ordenamiento jurídico, y fue dictada en el plazo y los medios autorizados por ley. Las afirmaciones plasmadas por la recurrente, respecto del supuesto actuar indebido de los funcionarios de la Administración Tributaria, quienes no le señalaron las obligaciones derivadas de la entrada en vigencia de la Ley del Impuesto del Valor Agregado, son rechazadas por parte de esta Autoridad, ya que las misma carecen de los elementos probatorios correspondientes. Por lo tanto, se declara sin lugar el presente recurso en este extremo. IV.- Que conforme con las regulaciones de la normativa tributaria, los obligados tributarios tienen una serie de obligaciones y deberes formales orientados a facilitar la determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria. La obligación de cumplir con este tipo de deberes formales se encuentra prevista en el artículo 128 del Código Tributario. En lo que interesa señala lo siguiente: “Los obligados tributarios y responsables están obligados a facilitar las tareas de determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deben: a) Cuando lo requieran las leyes o los reglamentos o lo exija dicha Administración en virtud de la facultades que le otorga este Código (…) iii) Presentar las declaraciones que corresponda (…)”. En concordancia con lo anterior, aquellos obligados tributarios que incumplan con el deber formal de presentar sus declaraciones dentro del plazo establecido por ley, incurren en la infracción administrativa establecida en el artículo 79 del Código Tributario, el cual señala que: “Los sujetos pasivos que omitan presentar las declaraciones de autoliquidación de obligaciones tributarias dentro del plazo legal establecido, tendrán una multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) del salario base”. V.- Que una vez analizados los autos, esta Administración Tributaria tiene por probado que la obligada tributaria [...], cédula N° [...], no presentó las declaraciones del impuesto sobre el valor agregado correspondientes a los períodos julio/2019, agosto/2019, setiembre/2019, octubre /2019, dentro del plazo legalmente establecido, ya que conforme el artículo 27 de la Ley de Fortalecimiento de las finanzas públicas, Ley N° 9635 del 01 de julio del 2019, la citada declaración debió presentarse a más tardar el décimo quinto día natural de cada mes: “Artículo 27- Liquidación y pago. Los contribuyentes citados en el artículo 4 de esta ley deben liquidar el impuesto a más tardar el decimoquinto día natural de cada mes, mediante declaración jurada de las ventas de bienes o prestación de servicios correspondientes al mes anterior. En el momento de presentarla, debe pagarse el impuesto respectivo. La obligación de presentar la declaración subsiste aun cuando no se pague el impuesto o cuando la diferencia entre el débito fiscal y el crédito fiscal represente un saldo en favor del contribuyente. ” En virtud de lo anterior, está demostrado que el obligado tributario incumplió con el deber formal de presentar la declaración en el plazo señalado, por lo que su conducta encaja en el supuesto de hecho del artículo 79 del Código Tributario; cumpliéndose de esta forma los elementos del tipo infraccional. La conducta del infractor también deviene en antijurídica, ya que es contraria al ordenamiento jurídico, porque no estamos ante una situación en donde se le autorice o faculte la acción típica, es decir, donde se autorice al obligado tributario para afectar el bien jurídico tutelado; por lo que la conducta desplegada es típica, antijurídica. Además, es merecedora del reproche social, por lo que debe serle impuesta la sanción establecida en la ley. La conducta del recurrente es sancionable título de mera negligencia, tal y como lo estipula el artículo 71 del Código de cita, el cual dispone al respecto: “Las infracciones administrativas son sancionables, incluso a título de mera negligencia en la atención del deber de cuidado que ha de observarse en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios.” Resulta evidente que quien no presenta formal y oportunamente su declaración, como en este caso, ha actuado al menos con culpa o negligencia (falta al deber objetivo de cuidado), en cuyo caso la única excepción sería que, no obstante haber tomado todos los cuidados de un buen padre de familia en la ejecución, el resultado siempre se produjo por razones de fuerza mayor o caso fortuito, totalmente ajenas a su voluntad, situación poco frecuente en el derecho tributario, y que en el caso en concreto no se observan. Asimismo, la conducta de la obligada tributario vulnera el bien jurídico tutelado, sea las facultades de gestión, administración, fiscalización y recaudo eficiente de los tributos, ya que la presentación de las declaraciones es necesaria para ejercer, en forma oportuna, el control efectivo y adecuado de las obligaciones tributarias de los obligados tributarios, habida cuenta de que se trata de declaraciones, en las cuales constan los elementos cualitativos y cuantitativos de la obligación tributaria, por lo que dicho incumplimiento conlleva una vulneración al bien jurídico tutelado, sea la administración y recaudo de impuestos, toda vez que, la presentación de este tipo de declaraciones constituye un instrumento jurídico que tiene la Administración Tributaria, para gestionar, administrar, fiscalizar y recaudar oportunamente los ingresos tributarios, los cuales tienen fundamento en el artículo 18 de la Constitución Política y 99 y siguientes del Código Tributario. Por lo anterior, la obligada tributaria incurrió en la infracción administrativa tipificada y sancionada en el artículo 79 del Código Tributario. No solo incumplió con la presentación oportuna de la declaración, la obligada tributaria tampoco autoliquidó ni pagó la sanción, en los términos dispuestos por el artículo 76 del Código Tributario, que estipula: “El obligado tributario podrá auto determinar la multa correspondiente. (…), podrá fijar el importe que corresponde de acuerdo con la sanción de que se trate y, una vez realizada la autoliquidación, podrá pagar el monto determinado (…)”. En síntesis, resulta válido el uso del poder punitivo del Estado, por medio de la infracción administrativa tipificada y sancionada en el artículo 79 del Código Tributario, en la medida que busca proteger bienes jurídicos de relevancia constitucional y trascendencia social, como lo son el deber de contribuir con los gastos públicos, y de capacidad económica, en relación con el buen desarrollo de los procedimientos tributarios establecidos por el derecho tributario. No se aprecia en el presente caso alguna causa eximente de responsabilidad comparativa con la legislación penal vigente, por lo que al no constarle a ésta Dependencia no se puede realizar una valoración que exonere la obligada tributaria de la responsabilidad por el incumplimiento en el que incurrió. Se le indica a la obligada que la presentación de las declaraciones fuera de los plazos establecidos no constituye una reparación integral del daño causado a la Hacienda Pública, y no debe ser tenido como una atenuante que exima de la sanción, pues es el interesado quien debe justificar debidamente, a satisfacción de la Administración Tributaria, por qué no realizó la presentación dentro del plazo de ley. No consta en el presente expediente administrativo, causas de exculpación expresamente establecidas en la legislación penal y supletoriamente aplicable en el presente procedimiento, que lo libere de la imposición de la presente sanción, pues aunque se ha satisfecho la obligación, se ha dañado el bien jurídico tutelado y la Administración Tributaria ha incurrido en gastos adicionales al tener que instar el procedimiento sancionador. VI.- En virtud de lo anterior, esta Administración Tributaria le impone al citado obligado tributario, la sanción prevista en el artículo 79 del Código Tributario, la cual consiste en una multa pecuniaria del cincuenta por ciento (50%) de un salario base, equivalente a la fecha de la infracción a la suma por cada una de las declaraciones no presentadas dentro del plazo que establece la respectiva ley...”. (Folios 28 a 30).

III. ARGUMENTOS DEL CONTRIBUYENTE. En defensa de su derecho, la apelante manifiesta: “… Recibida y leída esta notificación donde exponen las ya respondidas notificaciones anteriores, entre lo que puedo volver a entender es que la conclusión de todo será que: tengo que pagar una sanción por no haber presentado a tiempo los IVA de esos cuatro meses. Como lo indique desde la primera respuesta a esta sanción que me impone la ley, en mi derecho de defensa les reitero y explico can todo respeto, por qué se dio toda esta situación, que me hace sentir muy mal y me tiene muy preocupada, pues siempre a ha sido mi deseo cumplir con todas mis obligaciones con el gobierno, con la municipalidad, con el banco, con mi familia, etc. Y esto ha sido una dura carga para mí y verdaderamente no es fácil pagar esas sumas de dinero por sanciones. La ley lo denomina a uno negligente, por no cumplir con la presentación de las declaraciones. Si les pido, una vez más, por favor que entiendan claramente en la Administración Tributaria, que el no haber presentado estas declaraciones de IVA dentro del plazo correspondiente, se debió únicamente a que no sabía que había que hacerlo. Cierto uno no puede alegar que desconoce la ley. Pero era una nueva ley que a todos nos tocó aprender y que todavía se sigue aprendiendo. Que hubo información, que hubo talleres, que se dieron charlas, pues seguramente así fue. Me han declarado en sus anteriores respuestas, que a la ley no le incumbe eso, un contribuyente es contribuyente y nada más, pero no es el ámbito que yo vivo, mi realidad es ser viuda y encargada de personas enfermas. Pero para muchos y como pasó en mi caso lo que ocurre es que existe un gran desconocimiento en los contribuyentes y en los contadores que les ayudan, Y eso es conocido. Por eso aquí el presente asunto, que tocó aprender de la manera más dura pagando estas sanciones. Ahora sé que debía saberlo, pero el caso fue que nadie de los que me ayudaron, que se suponen que debían saber, sabían y por eso ninguno me dijo que tenía que presentar declaraciones de IVA aún y cuando fueran exentas. Y he visto que a ustedes les molesta que yo diga que ni funcionarios públicos de hacienda me lo dijeron, pero es cierto, nadie en el transcurso de esos primeros meses de julio 2019 a diciembre 2019 cuando yo iba a oficinas centrales a hacer consultas, me indicaron que me faltaban estas presentaciones de IVA. Teniendo a disposición ese sistema de información donde todo se ve. Pruebas no tengo, eso solo lo tendría uno si cada vez que lo atendieran se pusiera a grabar las conversaciones de consulta en las ventanillas de plataforma de servicio; cosa que me parece nadie acostumbra a hacer. Pero bueno igual ya no viene al caso pues ustedes han desestimado todas estas explicaciones anteriormente. Como lo indiqué en la anterior respuesta esta servidora, pensaba que estaba en regla. Cuando cambió lo del impuesto de la renta anual de la D.101 a lo del impuesto de rentas de capital de la D.125 daba por un hecho que esos eran todos los deberes que tenía que cumplir. Y como estaba exenta del cobro del IVA pues igual exenta del pago. Pero para mí triste realidad, se quedó el importante detalle de la presentación. Me preocupé de pagar y poner al día todos mis pendientes de saldos de renta de períodos anteriores y los pagos parciales y de renta hasta el 2019, que me dijeron en la Administración Tributaria que tenía ahí pendientes, Y con los recibos que me hicieron fui pagando poco a poco y logré estar al día con estos pagos. También desde Julio 2019 hasta la fecha he cumplido con los pagos mensuales del impuesto de rentas de capital con la Declaración D. 125 y lo continúo haciendo aún en estos tiempos tan difíciles por el covid-19, Por lo que de verdad, nunca fue intencional cometer esta infracción, a cuyas sanciones ahora estoy haciendo frente según mis posibilidades a pesar de que la situación actual continúa mal porque yo también me vi afectada por la disminución en los arrendamientos y el aumento en los servicios públicos. Como lo indiqué en las respuestas anteriores les vuelvo decir que conforme me indicaron varias personas que me atendieron el día que entregué la primera respuesta en las oficinas de control y en las oficinas donde se hacen los arreglos de pago en tributación, ante mi situación no hay posibilidad que una revocatoria, o una apelación puedan quitar la sanción. Por eso fue que poco a poco empecé a pagar las multas según lo que ellos me explicaron. Porque era un monto insuficiente para hacer un arreglo de pago. Pero para mí, si es un monto grande que ni en ese momento ni en este momento, cuenta con una suma tan grande de dinero para poder liquidar toda la cuenta en un solo pago. Porque mes a mes debo pagar el impuesto de rentas de capital y cumplir con todas mis otras obligaciones de vida: impuestos municipales, préstamo, medicinas, manutención, recibos, etc. Les vuelvo a recordar que en su sistema debe estar ingresado y puedan ver mi plan de pagos y otros de los pagos efectuados durante el presente año. De esta sanción tengo: la presentación de la autoliquidación de las cuatro sanciones y cada una con las moras que calcula el sistema con los formularios D.116, selladas por el Banco de Costa Rica. Que es una propuesta de pagos trimestrales de cada multa, de acuerdo a mis posibilidades. De los cuales ya pude cancelar dos pagos uno en mayo y otro en agosto con recibos 110. Y haré los próximos en noviembre y el último a principios del 2021. De los cuales volveré a presentar pruebas cuando así lo soliciten en el departamento encargado de estas revisiones. Como lo indican en la notificación que se está respondiendo. Agradeciendo su atención, les reitero de buena voluntad, que sigo las recomendaciones dadas en sus oficinas de tributación y espero poder cumplir en los próximos meses con los pagos programados para poder cubrir estas multas y quedar en paz. Quedo atenta a que me indiquen en alguna de sus notificaciones por favor, si todo está de forma correcta para llevar con bien la conclusión de esta obligación. Ya que mí deseo es estar bien en lo tributario…” (Folio 56 a 58).

IV. CRITERIO DEL TRIBUNAL. FONDO DEL RECURSO: Que abocado este Tribunal a la resolución del recurso de apelación interpuesto, y como órgano contralor de legalidad de los actos de la Administración Tributaria, una vez efectuado el análisis del procedimiento sancionador llevado a cabo, considera oportuno tener presente que el ordenamiento administrativo tributario sancionatorio de nuestro país, tipifica dos tipos de infracciones, a saber: a) infracciones por incumplimiento de deberes de carácter formal y b) infracciones por el incumplimiento de obligaciones de carácter sustantivo o material. En cuanto a las infracciones de carácter formal, como la que nos ocupa en la presente litis, el legislador patrio ha establecido una serie de sanciones consistentes en multas que aparecen tipificadas, entre otros, en el artículo 78 y siguientes del Código Tributario. En estos casos, se trata de multas fijas que se aplican ante el incumplimiento de deberes formales, en cuyo caso la Administración Tributaria debe acreditar mediante el principio de libre valoración de la prueba y a través del procedimiento sancionatorio establecido en el artículo 150 del Código Tributario, que el sujeto pasivo es el autor de la infracción, según lo establecido en el artículo 148 ibidem, debiendo determinar que su conducta es típica, antijurídica y culpable, en apego al principio de legalidad y al debido proceso. En el caso de autos, en criterio de esta Sala, la Administración Tributaria acreditó fehacientemente en el procedimiento llevado a cabo, los elementos constitutivos de la infracción establecida por el artículo 79 del Código Tributario, que a los efectos reza: “Omisión de la presentación de las declaraciones tributarias: Los sujetos pasivos que omitan presentar las declaraciones de autoliquidación de obligaciones tributarias dentro del plazo legal establecido, tendrán una multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) del salario base”. De esta forma, en cuanto al examen de tipicidad que implica establecer si la conducta del recurrente encuadra dentro de los elementos objetivos y subjetivos que sirven de base a la infracción que da origen a la sanción, el razonamiento de la oficina A quo es claro al establecer que la conducta de la contribuyente configura la infracción tipificada en el artículo 79 de cita, por cuanto omite presentar las declaraciones de autoliquidación del impuesto sobre el valor agregado (IVA), correspondientes a los meses de julio, agosto, setiembre y octubre, todos del 2019, dentro del plazo legal establecido, las cuales debió presentar a más tardar el 15 de agosto, el 15 de setiembre, el 15 de octubre y el 15 de noviembre, todos del 2019, respectivamente; siendo que incluso para el 11 de febrero del 2020, fecha en que se le comunica la Propuesta Motivada ATSJO-SCE-PROPUESTA MOTIVADA-0220-2020, no había presentado aún las declaraciones indicadas, omisión que admite la propia recurrente al presentar el recurso de apelación que en la especie se conoce, al señalar como parte de sus pretensiones que “…el no haber presentado estas declaraciones del IVA dentro del plazo correspondiente, se debió únicamente a que no sabía que debía hacerlo…” (folio 56). De esta forma, la conducta omisiva del contribuyente trasgrede el deber formal que está obligado de cumplir, con la presentación de cada una de las declaraciones de referida cita dentro de los primeros quince días hábiles del mes siguiente, según lo establece el artículo 27 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Ley No.9635 del 03 de diciembre del 2018, de tal forma que la omisión en la presentación de las declaraciones señaladas encuadra dentro de la conducta infractora tipificada en el artículo 79 del Código Tributario. Así, se configura y perfecciona el tipo infraccional atribuido a la contribuyente, ante su incumplimiento de los deberes formales, específicamente la presentación oportuna de las declaraciones de cita, que la contribuyente se comprometió a cumplir a partir del momento en que se inscribió como tal ante la Administración Tributaria. En relación a la configuración del elemento subjetivo del tipo aplicado, la conducta del contribuyente se considera culpable a título de negligencia, según lo normado en el artículo 71 del Código Tributario, al faltar a su deber de cuidado en relación al cumplimiento formal de sus obligaciones; hecho no controvertido en autos dado que es aceptado por el mismo recurrente en el escrito recursivo presentado, a pesar de que pretende desligarse de la sanción impuesta, atribuyendo su incumplimiento al hecho de que los funcionarios de Hacienda no le informaron cuáles eran sus compromisos ni la obligación tributaria de presentar las declaraciones del IVA. En este sentido, considera esta Sala que tales argumentos no constituyen una justificación válida de su incumplimiento, por cuanto la obligada tributaria no puede esperar que los funcionarios tributarios tengan el deber de informar a cada uno de los contribuyentes sobre sus deberes tributaros, ya que por el contrario, nadie puede alegar desconocimiento de la ley, sino que es deber de los contribuyentes informarse sobre las obligaciones que contraen desde el momento mismo en que se constituyen en obligados tributarios. Así bien, en el caso del incumplimiento de los deberes formales como el que se examina en autos, la contribuyente se hace acreedora a la respectiva sanción independientemente de que la acción o la omisión se dé por desconocimiento, según alega la apelante, ya que su actuación encuadra en lo normado en el numeral 79 de cita. En este sentido, todo obligado tributario debe actuar con la debida diligencia en el cumplimiento de sus deberes tributarios, asumiendo el cuidado debido respecto de sus actuaciones, no siendo de recibo el argumento de la interesada de carecer de los conocimientos o información necesarios para cumplir con sus deberes, ya que al constituirse en contribuyente asume tales obligaciones inherentes a sus actividades económicas. Igualmente, la a quo procede a verificar el acaecimiento de la antijuridicidad de la conducta, como presupuesto para la imposición de la sanción correspondiente, siendo que en el caso que nos ocupa, como bien lo analiza la Administración Tributaria, la no presentación oportuna de las declaraciones, lesiona el bien jurídico tutelado, sea las potestades de control, gestión, fiscalización y recaudo correcto de tributos, a que se refiere el artículo 99 del Código Tributario, por cuanto este tipo de información es necesaria para ejercer un control efectivo y adecuado de las obligaciones tributarias de los contribuyentes, habida cuenta de que se trata de declaraciones del impuesto al valor agregado, en las cuales constan los elementos cualitativos y cuantitativos de la obligación tributaria, y en consecuencia la apelante se hace acreedora a la sanción impuesta pues la omisión en tiempo y forma de presentar las declaraciones que se conocen ha causado un daño a las funciones de control y fiscalización de la Administración Tributaria; toda vez que los deberes de carácter formal y material deben ser cumplidos por los contribuyentes voluntariamente, en las fechas y oportunidades establecidas al efecto, sin que la Administración Tributaria tenga que establecer procedimientos coactivos para su cumplimiento, y es ante esta inobservancia que, en situaciones como la presente, se impone como última medida la sanción administrativa, la cual no hubiese sido necesaria si el contribuyente hubiese cumplido a cabalidad con lo establecido en la normativa correspondiente. Así, al amparo de las probanzas aportadas por la oficina a quo, se ratifica la comisión de la infracción por parte del contribuyente, conducta reprochable que a todas luces ha vulnerado el bien jurídico tutelado, cuya protección amerita el ejercicio del poder punitivo del Estado a través de la sanción administrativa correspondiente. Aunado a lo expuesto, la a quo hace referencia en la resolución sancionatoria, a la verificación de la existencia de circunstancias eximentes de responsabilidad que pudieran justificar la actuación contraria a derecho de la contribuyente, a quien le correspondía traer al procedimiento los elementos probatorios necesarios que la desvinculen de las consecuencias jurídicas de la conducta reprochada. No obstante, no se aprecian en autos causas de justificación, por cuanto ésta Sala aprecia que el apelante presenta como único argumento o defensa para que se le libere de la sanción, el hecho de no tener conocimiento claro de los cambios en la normativa, alegando que es deber de los funcionarios del Ministerio de Hacienda informarle y asesorarlo correctamente cuando se acercó a actualizar su información, agregando incluso que existe gran desconocimiento entre los contribuyentes y contadores; lo cual, según se ha indicado supra, no es de recibo, dado que los argumentos expuestos no hacen más que confirmar la responsabilidad de la recurrente. Por otro lado, en cuanto a la solicitud de eliminar la sanción y el alegato en el sentido de que ya se canceló parte de los adeudos en mayo y agosto 2020, y que pronto se cancelarían las demás deudas, este Tribunal comparte el criterio externado por la A Quo en cuanto a que la Administración Tributaria no tiene facultad legal para desaplicar una sanción establecida legalmente o variarla en forma arbitraria, ya que su actuación se encuentra regida por el principio de legalidad administrativa y de reserva de ley tributaria. En este sentido, debe considerar la recurrente que la actuación de la Administración Tributaria se encuentra regida por el principio de legalidad administrativa establecido en los artículos 11 de la Constitución Política y 11 de la Ley General de la Administración Pública, el primero de los cuales dispone que “Los funcionarios públicos son simples depositarios de la autoridad. Están obligados a cumplir los deberes que la ley les impone y no pueden arrogarse facultades no concedidas en ella (…)”. Por su parte, la Ley General de Administración Pública indica al respecto que: “La Administración Pública actuará sometida al ordenamiento jurídico y solo podrá realizar aquellos actos o prestar aquellos servicios públicos que autorice dicho ordenamiento, (…)”. Conforme con tales disposiciones, la Administración necesita una norma autorizante que la faculte para actuar, por lo que, en cumplimiento del bloque de legalidad, y para el caso de autos, la a quo se encuentra sujeta a las regulaciones existentes que le permiten imponer una sanción, bajo las condiciones legalmente previstas. Igualmente, y conforme lo establece el artículo 5, inciso c) del Código Tributario, estamos ante materia privativa de ley, de tal forma que en cuestiones tributarias solo la ley puede tipificar las infracciones y establecer las respectivas sanciones, de manera que ante una infracción tributaria como la que nos ocupa en autos, solo procede imponerse la sanción prevista en la ley y bajo las condiciones expresamente indicadas en la norma, sin que la Administración pueda variarla, modificarla o suprimirla fuera de los parámetros legales. Por su parte, era deber de la contribuyente cumplir con la presentación de las declaraciones tributarias en el plazo legalmente establecido en la normativa que regula la materia, y ante su incumplimiento se tiene por configurada la adecuación de la conducta imputada al tipo infraccional aplicado, el cual se perfeccionó desde el momento mismo en que se verificó la omisión en la presentación de las declaraciones de autoliquidación de las obligaciones tributarias dentro del plazo legal establecido, tal como le señaló la Administración al indicarle: “…que es responsabilidad del sujeto pasivo el cumplimiento de las obligaciones tributarias que por ley le corresponden (…) las infracciones administrativas resultan sancionables incluso a título de simple negligencia, la cual se define como la omisión del cuidado y de la atención, que debe guardar una persona al ejecutar un hecho con el que se puede perjudicar a otro, y en caso de los tributos, el perjuicio se le causa a la Hacienda Pública por medio de acciones u omisiones, las cuales vienen a disminuir su potestad de fiscalización y recaudación sin justificación válida alguna, el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, se debe atender con el cuidado y diligencia necesarios para que no se causen perjuicio al Fisco…”. Adicionalmente, según aclara la oficina a quo, en lo correspondiente al pago de los adeudos tributarios que la apelante afirma haber cancelado, corresponde a la sección de cobros administrativos llevar a cabo el proceso de verificación de los pagos realizados, no correspondiendo a este procedimiento sancionatorio ni a este Tribunal analizar la cancelación de los adeudos pendientes. De esta manera, se determina la culpabilidad de la conducta de la obligada tributaria, toda vez que en el presente caso no se encuentran causales eximentes de responsabilidad que posibiliten a este Tribunal revocar la sanción que se conoce y, en orden a los preceptos establecidos en los artículos 77 y 148 del Código Tributario, se considera que la Administración Tributaria impone la sanción de referida cita con apego a los principios de legalidad y debido proceso; y mediante el procedimiento sancionador establecido en el artículo 150 de ese Código, se acredita que la contribuyente es la autora de la infracción que le atribuye la a quo, por la omisión en la presentación en el plazo legalmente establecido, de las declaraciones del impuesto al valor agregado de los periodos 07/2019, 08/2019, 09/2019 y 10/2019, imponiéndole así la sanción consistente en una multa pecuniaria equivalente al 50% del salario base, que para el caso concreto, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 88 inciso b) del Código Tributario, al haber subsanado el incumplimiento en la presentación de las Declaraciones Juradas del Impuesto sobre el Valor Agregado antes de la notificación de la resolución sancionadora se hace acreedora de una reducción del 50% del monto de la sanción, que equivale a un monto de ¢111.500,00 para cada período, para un total de ¢446.200,00. Finalmente, en cuanto a la solicitud de la recurrente para que se le indique los pasos a seguir para evitar el cobro de la referida multa, debe tenerse en consideración que una vez llevado a cabo el presente procedimiento sancionatorio en el cual se comprueban los elementos que configuran la infracción, como son la tipicidad, antijuridicidad y culpabilidad de la conducta imputada, y no verificándose la existencia de causas que permitan excluir la responsabilidad del contribuyente, no puede la Administración Tributaria dejar de aplicar la sanción correspondiente, dado que la norma no permite realizar excepción alguna, toda vez que el ordenamiento jurídico impone una sanción fija que no puede graduarse, ni puede ser sustituida por otro tipo de sanción, ni mucho menos dejarse de aplicar como pretende el recurrente, según se ha indicado supra. En consecuencia, esta instancia superior comparte íntegramente la resolución recurrida por ser justa consecuencia del mérito de los autos y aplicación correcta de la ley que norma la materia, por lo que se impone su confirmatoria. –

POR TANTO:

Se declara sin lugar el recurso de apelación. Se confirma íntegramente la resolución venida en alzada. El monto de la sanción devengará los intereses correspondientes, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 57 y 75 del Código Tributario a partir del tercer día hábil siguiente a la notificación de la presente resolución. Notifíquese. -

Susana Mejía Chavarría

Presidente de Sala Segunda

TRIBUNAL FISCAL ADMINISTRATIVO

Paula Chavarría Bolaños Carlos Vargas Durán

Miembro del Tribunal Miembro del Tribunal